12 января
При ведении бюджетного учета бухгалтера казенных учреждений сталкиваются с некоторыми трудностями, связанными с правовым статусом казенных учреждений, как участников бюджетного процесса, а также со спецификой деятельности учреждений.
В соответствии с пунктом 281 Инструкции по бухгалтерскому учету учреждений (приказ Минфина России от 01.12.2010 № 157н в редакции приказа Минфина России от 29.08.2014 № 89н) счет 304 06 «Расчеты с прочими кредиторами» применяется для учета расчетов по операциям:
- перевода остатков нефинансовых и финансовых активов, обязательств, финансового результата при реорганизации, при изменении типа казенного учреждения на тип бюджетное (автономное) учреждение или при изменении типа бюджетного (автономного) учреждения на тип казенное учреждение;
- расчетов с кредиторами, отражение которых не предусмотрено на иных счетах учета Единого плана счетов.
Для целей раскрытия информации о результатах деятельности учреждение вправе с учетом требований законодательства Российской Федерации, органов, осуществляющих функции и полномочия учредителя в рамках формирования учетной политики устанавливать в составе Рабочего плана счетов дополнительную группировку расчетов с прочими кредиторами, т.е. дополнительные аналитические коды номеров счетов бухгалтерского учета (раздельный учет).
При этом отдельные письма Министерства финансов Российской Федерации регламентируют применение счета при ведении бухгалтерского учета некоторых хозяйственных операций.
В соответствии с письмом Минфина России от 25.03.2013 № 02-06-07/9374 об отражении в бухгалтерском учете бюджетного учреждения операций по оплате принятых обязательств с удержанием санкций, исчисленных согласно договору (контракту), связанных с неисполнением или ненадлежащем исполнением контрагентом (исполнителем) своих обязанностей у учреждения возникает право требования санкций (неустойки, пеней, возмещение ущерба). При этом денежные средства (санкции), полученные в результате применения мер гражданско-правовой ответственности, признаются в учете учреждения собственными доходами (т. е. средствами приносящей доход деятельности) и подлежат отражению на лицевом счете, открытом в органе казначейства для операций со средствами учреждения (код 20 ). При этом использование данных денежных средств осуществляется в соответствии с корректировкой показателей в установленном порядке в части доходов и расходов плана финансово-хозяйственной деятельности учреждения. Данное положение о признании санкций собственными средствами учреждения относится также к операциям по оплате принятых обязательств в рамках
заключенных договоров по деятельности за счет субсидий бюджета (субсидий на выполнение заданий и субсидий на иные цели), учитываемые на отдельном лицевом счете, открытом для учреждения в органе казначейства (код 21 ).
Таким образом , учреждение, используя право требования на сумму санкции, согласно условиям договора, может уменьшить на сумму неустойки оплату стоимости поставки материальных ценностей (стоимости услуг, работ и т.п.), отраженных через лицевой счет с кодом 21 (субсидии бюджета). При этом данная сумма неустойки подлежит отражению на лицевом счете с кодом 20 (средства приносящей доход деятельности), на основании Заявки на кассовый расход (ф. 0531801), представленной в орган казначейства.
Операция перевода денежных средств (неустойки) с лицевого счета с кодом 21 (субсидии бюджета) на лицевой счет с кодом 20 (средства приносящей доход деятельности) оформляется Справкой (ф. 0504833) и отражается в учете учреждения с использованием счета 304 06 «Расчеты с прочими кредиторами» в следующем порядке:
- 21 ):
- поступление денежных средств в сумме неустойки на лицевой счет средств приносящей доход деятельности (код 20 ):
счет 17 (код КОСГУ 140)
Для целей формирования бухгалтерской отчетности учреждения раскрытие информации по операции перевода денежных средств в виде неустойки (лицевой счет субсидии код 21 ) на средства приносящей доход деятельности (лицевой счет код 20 ) подлежит отражению в Отчете об исполнении плана финансово-хозяйственной деятельности учреждения (ф. 0503737) в следующем порядке:
- графа 5 раздела «Доходы учреждения» строка 102 (код 180) со знаком «минус»;
- графа 5 раздела «Доходы учреждения» строка 050 (код140);
- графа 5 раздела «Источники финансирования дефицита средств учреждения» строки 710 и 720.
Рассмотрим пример отражения операций по исполнению гражданско-правового договора на бухгалтерском учете учреждения. Допустим, бюджетное учреждение заключило договор на капитальный ремонт административного здания в сумме сметной стоимости 500 тыс. руб. По законодательству Российской Федерации договором предусмотрено право требования учреждения уплаты неустойки в случае просрочки исполнения подрядчиком обязательства по ремонту административного здания. Допустим, источником финансового обеспечения расходов, связанных с ремонтом здания, является субсидия на иные цели (18 разряд 5 ).
При производстве ремонтных работ подрядчик нарушил договорные условия, и в соответствии с договором в установленном порядке выставлена претензия в виде неустойки на сумму 50 тыс. руб.
В этом случае отражение операций по принятию, исполнению обязательств, принимаемых учреждением по договору, а также по предъявлению права требования по уплате неустойки и исполнению этих требований подрядчиком на бухгалтерском учете учреждения осуществляется в следующем порядке:
- на основании заключенного договора с подрядчиком на капитальный ремонт здания принимается обязательство за счет субсидии на иные цели в сумме по договору 500 тыс. руб. :
Дебет 5 506 10 225 Кредит 5 502 11 225
- на основании Акта выполненных работ по капитальному ремонту здания начислена задолженность перед подрядчиком в сумме 500 тыс. руб. :
Дебет 5 109 80 225 Кредит 5 302 25 730
- принятие денежного обязательства перед подрядчиком на договорную стоимость работ по капитальному ремонту здания в сумме 450 тыс. руб. (с учетом признанной неустойки в сумме 50 тыс. руб.):
Дебет 5 502 11 225 Кредит 5 502 12 225
- в соответствии с нарушением договорных условий подрядчиком работ по ремонту здания выставлена претензия (предъявлена неустойка) и начислена неустойка на бухгалтерском учете в сумме 50 тыс. руб. :
Дебет 2 209 40 560 Кредит 2 401 10 140
- перечисление денежных средств подрядчику работ согласно договорным условиям в сумме 450 тыс. руб. с учетом встречного требования, связанного с неустойкой в размере 50 тыс. руб. :
Дебет 5 302 25 830 Кредит 5 201 11 610 счет 18 код КОСГУ 225
- на основании соответствующего документа (признанной претензии, Акта, иного документа), подписанного сторонами договора, отражается прекращение встречного права требования в сумме 50 тыс. руб. через операцию зачета с использованием счета бухгалтерского учета 304 06 «Расчеты с прочими кредиторами» :
- Дебет 5 302 25 830 Кредит 5 304 06 730 - в сумме исполненного денежного обязательства;
Дебет 2 304 06 830 Кредит 2 209 40 660 - в сумме исполненного права требования по неустойке.
- выбытие денежных средств в сумме неустойки с лицевого счета субсидий (код 21 ):
Дебет 5 304 06 830 Кредит 5 201 11 610 счет 17 со знаком «минус» (код КОСГУ 180)
- поступление денежных средств в сумме неустойки на лицевой счет средств от приносящей доход деятельности (код 20 ):
Дебет 2 201 11 510 Кредит 2 304 06 730 счет 17 код КОСГУ 140
В случае принятия решения учреждением о перечислении денежных средств, связанных с исполнением требования (неустойкой), в доход бюджета (на единый счет бюджета), данная операция подлежит отражению в учете учреждения (код КОСГУ 290 ) в следующем порядке:
принятие обязательства перед бюджетом в сумме исполненной подрядчиком неустойки 50 тыс. руб. :
Дебет 5 506 10 290 Кредит 5 502 11 290
- принятие денежных обязательств перед бюджетом в сумме исполненной неустойки 50 тыс. руб. , подлежащих перечислению на единый счет бюджета:
Дебет 5 502 11 290 Кредит 5 502 12 290
- начисление обязательства на сумму задолженности перед бюджетом (50 тыс. руб. ):
Дебет 2 109 80 290 Кредит 2 303 05 730
- перечисление денежных средств с лицевого счета учреждения (код 21 ) на единый счет бюджета (доход бюджета) в сумме 50 тыс. руб. :
Дебет 5 304 06 830 Кредит 5 201 11 610 счет 18 код КОСГУ 290
- исполнение обязательства перед бюджетом по перечислению денежных средств в доход бюджета (50 тыс. руб. ):
Дебет 2 303 05 830 Кредит 2 304 06 730
При формировании Отчета об исполнении плана финансово-хозяйственной деятельности учреждения (ф. 0503737) необходимо учитывать, что в графе «Некассовые операции» отражаются операции по исполнению расчетов по доходам без движения денежных средств учреждения. Таким образом, показатели, сформированные в результате операций по исполнению обязательств с удержанием санкций, исчисленных согласно договору при неисполнении или ненадлежащем исполнении контрагентом своих обязательств, подлежат отражению в Отчете (ф. 0503737) в виде некассовых операций.
В соответствии с Письмом Минфина России от 04.09.2012 № 02-06-10/3517 счет 304 06 «Расчеты с прочими кредиторами» используется для операций по оплате кредиторской задолженности, сформированной в рамках соответствующего вида финансового обеспечения, в пределах остатка денежных средств на лицевом счете учреждения с последующим возмещением привлеченных средств. При этом механизм направления денежных средств в оплату иного обязательства и восстановление потребленного источника необходимо использовать в течение одного финансового года.
В соответствии с гражданским законодательством учреждение отвечает по своим обязательствам всем находящимся у него на праве оперативного управления имуществом, закрепленным учредителем (соответствующим уровнем бюджета).
Денежные средства не являются особо ценным имуществом учреждения, поэтому оплата кредиторской задолженности, сформированная в рамках соответствующего вида деятельности, в пределах остатка денежных средств на лицевом счете учреждения с последующим возмещением привлеченного источника, отражается в бухгалтерском учете учреждения с применением счета 0 304 06 000 «Расчеты с прочими кредиторами» . Направление денежных средств в оплату иного обязательства и последующее восстановление потребленного источника в течение финансового года отражается на бухгалтерском учете в следующем порядке.
Допустим, в бюджетное учреждение поступил счет-фактура по оплате коммунальных услуг в сумме 50 тыс. руб . Для целей бухгалтерского учета расходы по коммунальным услугам признаются общехозяйственными (накладными) расходами и подлежат распределению между источниками покрытия (видами деятельности). Допустим, в соответствии с утвержденными плановыми показателями общая сумма расходов по коммунальным услугам распределилась в следующем порядке:
- 15 тыс. руб. - источник покрытия - субсидия на выполнение задания (18 разряд код 4 );
- 10 тыс. руб. - источник покрытия - субсидия на иные цели (18 разряд код 5 );
- 25 тыс. руб. - источник покрытия - средства ПДД (18 разряд код 2 ).
Бухгалтерский учет данной хозяйственной операции осуществляется в следующей корреспонденции счетов:
начисление расходов по коммунальной услуге и денежного обязательства учреждения на основании выставленного счета-фактуры коммунальной организации (поставщика услуги) в сумме 50 тыс. руб. :
Дебет 4 109 80 223 Кредит 4 302 23 730 на сумму 15 тыс. руб.
Дебет 5 109 80 223 Кредит 5 302 23 730 на сумму 10 тыс. руб.
Дебет 2 109 80 223 Кредит 2 302 23 730 на сумму 25 тыс. руб.
- перечисление денежных средств с лицевых счетов учреждения коммунальной организации за потребленные коммунальные услуги:
Дебет 4 302 23 830 Кредит 4 201 11 610 18 код 223 на сумму 15 тыс. руб.
Дебет 2 302 23 830 Кредит 2 201 11 610 18 код 223 на сумму 25 тыс. руб.
Учреждением принимается решение, что в связи с отсутствием денежных средств (субсидии бюджета) на лицевом счете учреждения, оплата кредиторской задолженности, сформированной в рамках вида финансового обеспечения субсидии на иные цели (18 разряд код 5 ), производится за счет средств от деятельности, приносящей доход (18 разряд код 2 ), с последующим восстановлением потребленного источника. В бухгалтерском учете данная операция подлежит отражению в следующем порядке:
- направление средств от приносящей доход деятельности на оплату иного обязательства в сумме 10 тыс. руб. :
Дебет 2 304 06 830 Кредит 2 201 11 610 (-) 17 код 130
- поступление денежных средств в оплату иного обязательства в сумме 10 тыс. руб. :
Дебет 5 201 11 510 Кредит 5 304 06 730 17 код 180
- произведена оплата за потребленные коммунальные услуги в сумме 10 тыс. руб. :
Дебет 5 302 23 830 Кредит 5 201 11 610 18 код 223
После фактического поступления денежных средств на лицевой счет учреждения в форме субсидии на иные цели (18 разряд код 5) производится восстановление потребленного источника средств от приносящей доход деятельности (18 разряд код 2) в следующем порядке:
начисление субсидии на иные цели в сумме поступления на лицевой счет:
Дебет 5 205 80 560 Кредит 5 401 10 180
- поступление субсидии на иные цели на лицевой счет учреждения:
Дебет 5 201 11 510 Кредит 5 205 80 660 17 код 180
- направление субсидии на восстановление потребленного источника (средств от приносящей доход деятельности) в сумме 10 тыс. руб.:
Дебет 5 304 06 830 Кредит 5 201 11 610 (-) 17 код 180
- восстановление потребленного источника (средств от приносящей доход деятельности), произведенного в оплату иного обязательства в сумме 10 тыс. руб.:
Дебет 2 201 11 510 Кредит 2 304 06 730 17 код 130
В соответствии с Письмом Минфина России от 26.12.2013 № 02-07-007/57698, информация о кредиторской задолженности, сформированной в рамках соответствующего вида финансового обеспечения и подлежащей оплате за счет иного источника в пределах остатка денежных средств на лицевом счете учреждения, с последующим возмещением привлеченных средств, подлежит раскрытию в Отчете об исполнении плана финансово-хозяйственной деятельности учреждения (ф. 0503737 графа 5 строки 831 и 832). При этом необходимо учитывать, что в графе 8 «Некассовые операции» по строкам 831, 832 может быть отражена информация по операциям исполнения денежных обязательств, принимаемых за счет разных видов финансового обеспечения, осуществленная без движения денежных средств на счете в корреспонденции со счетом 0 304 06 000 «Расчеты с прочими кредиторами».
Счет 304 06 «Расчеты с прочими кредиторами» также подлежит применению в бухгалтерском учете учреждения, если имеется необходимость в проведении разных корректировок, связанных с переводом одного вида финансового обеспечения на другой вид финансового обеспечения (перевод кодов 18 разряда).
Например, в случае приобретения объектов основных средств бюджетными и автономными учреждениями за счет двух источников , за счет субсидий на выполнение задания (код 4 18 разряда) и средств от приносящей доход деятельности (код 2 18 разряда), следует использовать следующий порядок бухгалтерского учета. Допустим, приобретается основное средство стоимостью 100 тыс. руб. за счет следующих источников: 40 тыс. руб. - за счет бюджетного источника (субсидии на выполнение задания); 60 тыс. руб. - за счет источника приносящей доход деятельности. В этом случае бухгалтерские записи по данной хозяйственной операции отражаются в следующей корреспонденции счетов:
- начислена задолженность по оплате объекта основного средства за счет двух источников в сумме 100 тыс. руб. :
Дебет 4 106 01 310 - 40 тыс. руб.
2 106 01 310 - 60 тыс. руб.
Кредит 4 302 31 730 - 40 тыс. руб.
2 302 31 730 - 60 тыс. руб.
- произведена оплата за счет двух источников за приобретенный объект основного средства в сумме 100 тыс. руб. с лицевых счетов учреждения, открытых в органе казначейства:
Дебет 4 302 31 830 - 40 тыс. руб.
2 302 31 830 - 60 тыс. руб.
Кредит 4 201 11 610 - 40 тыс. руб. 18 код 310
2 201 11 610 - 60 тыс. руб. 18 код 310
При этом создается один инвентарный объект основного средства, включающий при формировании первоначальной стоимости два источника приобретения (субсидии бюджета и средства от приносящей доход деятельности). В этом случае на момент принятия данного объекта к бухгалтерскому учету (ввод в эксплуатацию) необходимо включить часть стоимости основного средства, приобретенного за счет средств от приносящей доход деятельности (18 разряд код 2 ) в стоимость основного средства, приобретенного за счет бюджетного источника (18 разряд код 4 ). Это связано с тем, что данный объект основного средства должен учитываться в учреждении только на праве оперативного управления , в противном случае будет признаваться нецелевое использование бюджетных средств (субсидий бюджета). Операция перевода стоимости объекта основного средства с вида финансового обеспечения «Собственные средства» (код 18 разряда 2 ) на вид финансового обеспечения «Субсидия на финансовое обеспечение государственного (муниципального) задания на оказание государственных (муниципальных) услуг (выполнение работ)» (код 18 разряда 4 ) производится с применением счета 304 06 «Расчеты с прочими кредиторами» . Данная операция оформляется бухгалтерской Справкой ф. 0504833 и подлежит отражению в следующей корреспонденции счетов:
- перевод стоимости объекта основного средства, приобретенного за счет средств от приносящей доход деятельности в сумме 60 тыс. руб. :
Дебет 2 304 06 830 Кредит 2 106 01 410
и одновременно:
После перевода стоимости объекта основного средства с одного вида финансового обеспечения (18 разряд 2 ) на другой вид финансового обеспечения (18 разряд 4 ) производится принятие к бухгалтерскому учету (ввод в эксплуатацию) объекта основного средства стоимостью 100 тыс. руб. :
Дебет 4 101 00 310 Кредит 4 106 01 410
Механизм перевода стоимости объекта основного средства с одного вида финансового обеспечения на другой вид финансового обеспечения (коды 18 разряда) применяется также в следующих случаях.
Если в течение финансового года приобретение объектов основных средств осуществляется за счет субсидии на иные цели (кассовый расход), то в этом случае при вводе в эксплуатацию данного объекта необходимо перевести его стоимость с вида финансового обеспечения «Субсидии на иные цели» (18 разряд код 5 ) на вид финансового обеспечения «Субсидия на финансовое обеспечение государственного (муниципального) задания на оказание государственных (муниципальных) услуг (выполнение работ)», т. е. на 18 разряд код 4 . По окончании года по данному объекту основного средства необходимо произвести корректировку счета 4 210 06 000 «Расчеты с учредителем» на балансовую стоимость приобретенного объекта. Данная хозяйственная операция подлежит отражению на бухгалтерском учете в следующем порядке:
- начислена задолженность по приобретению объекта основного средства за счет субсидии на иные цели:
Дебет 5 106 01 310 Кредит 5 302 31 730
- перечисление денежных средств (субсидии на иные цели) с лицевого счета учреждения за приобретенный объект основного средства (кассовый расход):
Дебет 5 302 31 830 Кредит 5 201 11 610 18 код 310
- перед вводом в эксплуатацию объекта основного средства перевод стоимости с вида финансового обеспечения «Субсидии на иные цели» (18 разряд код 5 ) на вид финансового обеспечения «Субсидия на финансовое обеспечение государственного (муниципального) задания на оказание государственных (муниципальных) услуг (выполнение работ)», (18 разряд код 4 ):
Дебет 5 304 06 830 Кредит 5 106 01 410
и одновременно
Дебет 4 106 01 310 Кредит 4 304 06 730
- по окончании финансового года перед составлением годовой бухгалтерской отчетности производится корректировка счета 210 06 «Расчеты с учредителем» на балансовую стоимость объекта основного средства:
Дебет 4 401 10 172 Кредит 4 210 06 660
Если в течение финансового года осуществляется приобретение объектов недвижимости, восстановительные работы (модернизация, реконструкция, достройка, дооборудование, техническое перевооружение), а также строительство объектов недвижимого имущества за счет субсидии на осуществление капитальных вложений (18 разряд 6 ), то необходимо проведение бухгалтерских процедур.
Перед вводом в эксплуатацию приобретенного объекта недвижимости, а также объекта завершенного строительства необходимо произвести перевод стоимости объекта с вида финансового обеспечения «Субсидия на осуществление капитальных вложений» (18 разряд код 6 4 ). По окончании года по данным объектам основных средств производится корректировка счета 4 210 06 000 «Расчеты с учредителем» на их балансовую стоимость. Данная операция отражается в корреспонденции счетов на бухгалтерском учете с использованием счета 304 06 «Расчеты с прочими кредиторами» в следующем порядке:
Дебет 630406830 Кредит 610611410 - перевод одного вида финансового
Дебет 410611310 Кредит 430604730 - обеспечения на другой вид;
Дебет 410110310 Кредит 410611410 - ввод в эксплуатацию;
Дебет 440110172 Кредит 421006660 - корректировка счета 210 06.
На основании актов на восстановительные работы по объектам основных средств необходимо осуществить перевод затрат с вида финансового обеспечения «Субсидия на цели осуществления капитальных вложений» (18 разряд код 6 ) на вид финансового обеспечения «Субсидия на финансовое обеспечение государственного (муниципального) задания на оказание государственных (муниципальных) услуг (выполнение работ)» (18 разряд код 4 ). После перевода затрат по восстановлению объектов основных средств с одного вида финансового обеспечения (18 разряд код 6 ) на другой вид финансового обеспечения (18 разряд код 4 ) следует увеличить первоначальную стоимость объектов основных средств на сумму затрат, связанных с восстановлением объектов. Данная операция подлежит отражению в корреспонденции счетов бухгалтерского учета в аналогичном порядке, как указано выше.
Во всех случаях (кроме реальной задолженности кредиторов) при использовании счета 304 06 «Расчеты с прочими кредиторами» в течение финансового года необходимо учесть, что данный счет подлежит заключительному обороту текущего финансового года на счет 401 30 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов» в следующем порядке:
Дебет 0 304 06 830 Кредит 0 401 30 000
Дебет 0 401 30 000 Кредит 0 304 06 730
При этом данная информация подлежит раскрытию в составе годовой бухгалтерской отчетности по Справке по заключению учреждением счетов бухгалтерского учета отчетного финансового года (ф. 0503710).
В хозяйственной деятельности учреждения может сложиться ситуация, когда финансирования по определенному источнику финансового обеспечения не хватает для погашения сложившейся кредиторской задолженности. Это может быть обусловлено временным отсутствием финансирования по данному источнику.
Так, например, учреждению может потребоваться срочно оплатить задолженность по услугам связи или коммунальным услугам для того, чтобы соответствующий поставщик не приостановил предоставление услуги (например, отключил телефон или отопление).
В таком случае учреждение вправе использовать для погашения кредиторской задолженности средства другого источника финансового обеспечения в пределах остатка на лицевом счете с последующим возмещением. Порядок отражения таких операций в учете рассмотрим в данной статье.
ОСНОВАНИЯ ДЛЯ ОТРАЖЕНИЯ ОПЕРАЦИЙ ПО ВНУТРЕННЕМУ ЗАИМСТВОВАНИЮ
Возможность использования операций по внутреннему заимствованию денежных средств прямо предусмотрена пп. 146 и 147 Инструкции, утв. приказом Минфина РФ от 16.12.2010 № 174н (далее - Инструкция № 174н), применяющейся в учете бюджетных учреждений, и пп. 174 и 175 Инструкции, утв. приказом Минфина России от 23.12.2010 № 183н (далее – Инструкция № 183н), применяющейся в учете автономных учреждений.
Операции по внутреннему заимствованию могут осуществляться с любого источника финансового обеспечения.
Так, например, в Письме Минфина РФ от 4 сентября 2012 г. № 02-06-10/3517 приведен пример по заимствованию денежных средств по коду финансового обеспечения "4". В письме также указано, что в случае оплаты кредиторской задолженности в пределах остатка денежных средств на отдельном лицевом счете 21 "Отдельный лицевой счет бюджетного учреждения", бухгалтерские записи учреждением отражаются в аналогичном порядке. То есть заимствование денежных средств также может производиться и за счет целевых средств.
ОТРАЖЕНИЕ НА ЗАБАЛАНСОВЫХ СЧЕТАХ
Согласно пп. 365 и 367 Инструкции, утв. приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н (далее – Инструкция № 157н), к счетам 020100000 "Денежные средства учреждения" открываются забалансовые счета 17 "Поступления денежных средств" и 18 "Выбытия денежных средств" для аналитического учета выбытий и поступлений денежных средств на лицевом счете и в кассе учреждения.
Вместе с тем, Приказом Минфина России от 16 ноября 2016 г. № 209н в данные пункты Инструкции № 157н были внесены изменения, согласно которым забалансовые счета 17 и 18 применяются также и к счету 304 06 (в части денежных расчетов).
В Письме Минфина России от 28.12.2016 № 02-06-10/79177 приведен пример по применению забалансовых счетов к счету 304 06. Из данного письма следует, что к счету 304 06 применяются аналогичные забалансовые счета 17 и 18, как и в корреспондирующем с ним 201 счете.
ОТРАЖЕНИЕ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ
Операции по привлечению денежных средств за счет соответствующего источника финансового обеспечения для погашения кредиторской задолженности, принятой за счет иного источника финансового обеспечения, не относятся к доходам (расходам) учреждения. Поэтому, согласно Указаниям, утв. приказом Минфина РФ от 01.07.2013 № 65н (далее – Указания № 65н), в таком случае применяются статьи 510 "Поступление на счета бюджетов" (610 "Выбытие со счетов бюджетов") КОСГУ.
Операции по внутреннему заимствованию осуществляются с применение счета 0 304 06 000 "Расчеты с прочими кредиторами".
На основании положений Инструкций № 157н, 174н, 183н, Указаний № 65н, Письма Минфина РФ от 4 сентября 2012 г. № 02-06-10/3517 и от 28.12.2016 № 02-06-10/79177 операции по внутреннему заимствованию денежных средств отражаются (для этого рассмотрим пример по заимствованию денежных средств по коду финансового обеспечения "2" для погашения кредиторской задолженности по коду финансового обеспечения "4"):
1. Привлечение денежных средств для оплаты кредиторской задолженности
- Дебет 2.304.06.830 (увеличение 18, 610 КОСГУ) Кредит 2.201.11.610 (увеличение 18, 610 КОСГУ);
- Дебет 4.201.11.510 (увеличение 17, 510 КОСГУ) Кредит 4.304.06.730 (увеличение 17, 510 КОСГУ).
2. Возмещение привлеченных ранее денежных средств
- Дебет 4.304.06.830 (увеличение 18, 610 КОСГУ) Кредит 4.201.11.610 (увеличение 18, 610 КОСГУ);
- Дебет 2.201.11.510 (увеличение 17, 510 КОСГУ) Кредит 2.304.06.730 (увеличение 17, 510 КОСГУ).
ДОКУМЕНТАЛЬНОЕ ОФОРМЛЕНИЕ В ОРГАНАХ КАЗНАЧЕЙСТВА
Порядок проведения территориальными органами Федерального казначейства кассовых операций со средствами бюджетных учреждений регулируется приказом Федерального казначейства от 19.07.2013 № 11н (далее – Порядок № 11н), со средствами автономных учреждений – приказом Федерального казначейства от 08.12.2011 № 15н (далее – Порядок № 15н).
Если заимствование денежных средств производится в пределах разных лицевых счетов (например, 21 и 20), то согласно п. 9 Порядка № 11н и п. 5 Порядка № 15н для проведения кассовых выплат учреждению необходимо предоставить в орган Федерального казначейства Заявку на кассовый расход (ф. 0531801) (Заявку на возврат).
Таким образом, использование операций по внутреннему заимствованию денежных средств является отличным инструментом для своевременного погашения кредиторской задолженности. Благодаря этим операциям учреждение может избежать пеней и штрафов от поставщика за просрочку платежа и вести хозяйственную деятельность непрерывно, не дожидаясь соответствующего финансирования
Федеральным бюджетным учреждением в 2017 году по счету 304 06 отражались операции по переносу вложений при приобретении основных средств за счет разных источников по нескольким кодам финансового обеспечения (2, 4, 5) и операции по внутреннему заимствованию денежных средств (между КФО 2 и 4). На конец 2017 года возврат займа отражен.
Какой тип КБК следует указывать к счету 304 06 в названных операциях? Как данные хозяйственные операции и в каких разделах должны найти отражение в форме 0503710 "Справка по заключению учреждением счетов бухгалтерского учета отчетного финансового года"?
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
При отражении в бухгалтерском учете операций по внутреннему заимствованию денежных средств между кодами финансового обеспечения счет 304 06 используется с КБК вида КИФ, а при приобретении основного средства за счет нескольких источников финансирования при передаче вложений в его первоначальную стоимость на код финансового обеспечения 4 - с КБК вида КРБ.
При заполнении Справки (ф. 0503710) обороты по счету 304 06 отражаются по двум строкам:
- по КБК типа КРБ в части приобретения основного средства за счет нескольких источников финансирования при передаче вложений в его первоначальную стоимость на код финансового обеспечения 4;
- по КБК типа КИФ в части операций по внутреннему заимствованию денежных средств между кодами финансового обеспечения.
Обоснование вывода:
С использованием счета 304 06 "Расчеты с прочими кредиторами" в бухгалтерском учете бюджетного учреждения отражаются, в частности, операции по (п.п. 72, 73, 146, 147 Инструкции, утвержденной Минфина России от 16.12.2010 N 174н, далее - N 174н):
- направлению денежных средств на исполнение обязательств, принятых в рамках иного вида деятельности (финансового обеспечения);
- передаче (принятию) суммы вложений в нефинансовые активы при их приобретении (создании) за счет разных кодов финансового обеспечения (далее - КФО), в целях их принятия к учету.
Формирование 1-17 разрядов номера счета 304 06 осуществляется в соответствии с положениями п.п. 21, 21.1, 21.2 Инструкции, утвержденной Минфина России от 01.12.2010 N 157н, Инструкции N 174н. Счет 304 06 не входит в исключения, перечисленные в Инструкции N 174н, поэтому его 1-17 разряды формируются в общем порядке следующим образом:
- 1-4 разряды - аналитический код вида функции, услуги (работы) учреждения, соответствующий коду раздела, подраздела классификации расходов бюджетов;
- 5-14 разряды - нули, если иное не предусмотрено учетной политикой учреждения;
- 15-17 разряды - аналитический код вида поступлений или выбытий, соответствующий коду (составной части кода) бюджетной классификации Российской Федерации (аналитической группе подвида доходов бюджетов, коду вида расходов, аналитической группе вида источников финансирования дефицитов бюджетов).
При определении вида кода бюджетной классификации (далее - КБК), используемого для конкретного счета, бюджетные учреждения вправе воспользоваться информацией, приведенной в Приложении N 2 к Инструкции, утвержденной Минфина России от 06.12.2010 N 162н (далее - Приложение N 2). Согласно разделу 3 Приложения N 2 со счетом 304 06 могут использоваться КБК следующих видов:
- классификация расходов бюджетов (далее - КРБ);
- классификация доходов бюджетов - в части расчетов по доходам;
- классификация источников финансирования (КИФ) - в части расчетов по источникам финансирования дефицита бюджета.
Исходя из сущности отражаемых операций при внутреннем заимствовании денежных средств можно говорить о расчетах по источникам финансирования. Данную позицию подтверждает и то, что заимствование средств между видами финансового обеспечения осуществляется с отражением по статьям аналитической группы вида источников финансирования дефицитов бюджетов 510 "Поступление на счета бюджетов", 610 "Выбытие со счетов бюджетов", по "Поступление на счета" КОСГУ, 610 "Выбытие со счетов" КОСГУ, относящихся к источникам финансирования дефицита (пп. 3.1.3 п. 3.1 раздела IV, п.п. 1, 3 раздела V Указаний, утвержденных Минфина России от 01.07.2013 N 65н, Приложение N 1 к Минфина России от 28.12.2016 N 02-06-10/79177). Следовательно, в ситуации при внутреннем заимствовании денежных средств между КФО счет 304 06 используется с КБК вида КИФ.
В свою очередь, операция по передаче вложений в первоначальную стоимость основного средства на КФО 4 носит "расходный" характер. То есть она отражает расходы, а конкретно, передачу и прием расходов, понесенных учреждением при приобретении основного средства. Таким образом, в ситуации при приобретении основного средства за счет нескольких источников финансирования при передаче вложений в его первоначальную стоимость на КФО 4 счет 304 06 используется с КБК вида КРБ.
На основании изложенного при отражении в бухгалтерском учете операций по внутреннему заимствованию денежных средств между КФО счет 304 06 используется с КБК вида КИФ, а при приобретении основного средства за счет нескольких источников финансирования при передаче вложений в его первоначальную стоимость на КФО 4 - с КБК вида КРБ.
Особенности составления и представление сводной бухгалтерской отчетности бюджетных и автономных учреждений определены разделом II письма Министерства финансов РФ и Федерального казначейства от 02.02.2018 NN 02-06-07/6076, 07-04-05/02-1648 "О составлении и представлении годовой бюджетной отчетности, сводной бухгалтерской отчетности государственных бюджетных и автономных учреждений главными администраторами средств федерального бюджета за 2017 год". В частности, при формировании Справки по заключению учреждением счетов бухгалтерского учета отчетного финансового года (ф. 0503710) (далее - Справка (ф. 0503710)) в графе 1 "Номер счета бухгалтерского учета" по счету 304 06 в 1-17 разрядах указываются нули (п. 2.12 названного письма). В то же время положения Инструкции, утвержденной Минфина России от 25.03.2011 N 33н (далее - N 33н), не предусматривают указания в 1-17 разрядах номера счета 304 06 нулей. Иными словами, такое требование установлено для формирования сводной бухгалтерской отчетности, а при заполнении Справки (ф. 0503710) бюджетным учреждением 1-17 разряды номера счета 304 06 указываются в общем порядке, если учредителем не предусмотрено иное.
Согласно Инструкции N 33н Справка (ф. 0503710) отражает обороты по счетам бухгалтерского учета, подлежащим в установленном порядке закрытию по завершении отчетного финансового года, в разрезе деятельности с целевыми средствами (графы 2, 3, 6, 7, 10, 11), деятельности по государственному заданию и приносящей доход деятельности (графы 4, 5, 8, 9, 12, 13).
Счет 304 06 в рассматриваемых в вопросе случаях подлежит закрытию в корреспонденции со счетом 401 30 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов". Исключение составляют операции по незавершенным расчетам по принятию средств между источниками финансового обеспечения, осуществляемых в пределах остатка средств учреждения на лицевом счете (в кассе) учреждения, отраженных на счете 304 06 ( Инструкции N 174н).
Сумма показателей, сформированных по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным, до проведения заключительных операций отражается в графах 2-5, а сумма заключительных операций по закрытию счетов, произведенных 31 декабря, по завершении отчетного финансового года отражается в графах 6-13 ( Инструкции N 33н).
Отметим, что разбивки на разделы по доходам, расходам и источникам финансирования Справка (ф. 0503710) не содержит. В то же время исходя из того, что при отражении в бухгалтерском учете операций по внутреннему заимствованию денежных средств между КФО счет 304 06 используется с КБК вида КИФ, а при приобретении основного средства за счет нескольких источников финансирования при передаче вложений в его первоначальную стоимость на КФО 4 - с КБК вида КРБ, при заполнении Справки (ф. 0503710) обороты по счету 304 06 отражаются по двум строкам: по КБК типа КРБ и по КБК типа КИФ.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Киреева Анна
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Суховерхова Антонина
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
Бюджетный выпуск № 4
В хозяйственной деятельности бюджетных или автономных учреждений случаются ситуации, когда для исполнения обязательства перед поставщиком (исполнителем), принятого в рамках одного вида финансового обеспечения (деятельности), временно привлекаются средства из иных источников финансирования в пределах остатка на лицевом счете с последующим возмещением. Их нужно отражать в программах учета «1С».
Примеры операций внутреннего заимствования
Учреждению может потребоваться срочно оплатить задолженность по услугам связи или коммунальным услугам для того, чтобы соответствующий поставщик не приостановил предоставление услуги (например, отключил телефон или отопление). В бухгалтерском учете учреждений для отдельных операций используется счет 304 06 «Расчеты с прочими кредиторами». В настоящее время в инструкциях № 157н порядок применения данного счета освещен узко. Однако, как показывает практика, он имеет более широкое применение. Среди основных операций, расчеты по которым следует учитывать на счете 0 304 06 000, можно выделить операции:
по принятию к учету нефинансовых и финансовых активов, расчетов по обязательствам, финансового результата по передаточному акту (разделительному балансу) при реорганизации учреждения путем слияния, присоединения, разделения, выделения либо при изменении типа учреждения;
по внутреннему заимствованию средств между источниками финансового обеспечения, в пределах остатка средств на счете учреждения, с последующим их возмещением;
по оплате нефинансовых активов за счет разных источников финансирования;
по прекращению обязательств учреждения, принятых по гражданско-правовому договору, зачетом встречного однородного требования по уплате неустоек (пеней, штрафов) за нарушение условий договора;
по удержанию за счет сумм денежного залога (задатка), предоставленного в обеспечение исполнения договоров, в сумме удовлетворения требования залогодержателя;
по удержанию из суммы оплаты труда, суммы по погашению задолженности по возмещению ущерба, по иным источникам финансирования.
Рассмотрим более подробнее ситуацию внутреннего заимствования средств между источниками финансирования. Допустим, бюджетное учреждение оплатило задолженность по коммунальным услугам, сформированную в рамках кода вида финансового обеспечения 4, за счет средств, полученных по КФО 2. Позже денежные средства по КФО 2 были возмещены за счет субсидии на выполнение государственного задания. Для этого в программе должны быть отражены две операции:
Привлечение денежных средств на погашение кредиторской задолженности по КФО 4 за счет остатка денежных средств по КФО 2;
Возвращение денежных средств, привлеченных ранее за счет КФО 2.
Отражение привлечения денежных средств в «1С»
Для отражения привлечения денежных средств на исполнение кредиторской задолженности по КФО 4 за счет остатка денежных средств по КФО 2 используются документы «Кассовое выбытие » и «Кассовое поступление ». Рассмотрим отражение данных операций в программе «1С: государственного учреждения 8», ред. 1.0.
При заполнении документа «Кассовое выбытие » для корректного отражения операций необходимо учесть следующие моменты: вид операции должен быть «Прочие перечисления »; счет по Кт 201.11, к нему обязательный забалансовый счет 17.01; КФО 2; счет по Кт 304.06.
После проведения документа «Кассовое поступление » по кнопке «Печать
При заполнении документа «Кассовое поступление » для корректного отражения операций необходимо учесть следующие моменты: вид операции «Прочие поступления»; Счет Дт 201.11, к нему забалансовый счет 17.01; КФО 4; счет Кт 304.06.
После проведения документа «Кассовое выбытие » по кнопке «Печать » можно распечатать Бухгалтерскую справку по ф. 0504833.
А теперь этот же пример отразим в программе «1С:Бухгалтерия государственного учреждения 8», ред. 2.0.
Для отражения привлечения денежных средств используются также документы «Кассовое выбытие » и «Кассовое поступление». Поскольку соответствующей типовой операции данные документы не содержат, предварительно их следует создать.
Для создания типовой операции для документа «Кассовое выбытие» в списке типовых операций («Администрирование» – «Типовые операции ») по кнопке «Скопировать операцию Перечисление удержаний из зарплаты, выплат по оплате труда, стипендий (304.03) » для документа «Кассовое выбытие ».
В создаваемой типовой операции необходимо перейти по гиперссылке «Проводки типовых операций », откорректировать счет дебета и удалить субконто 1 «Списания денежных средств» и откорректировать счет кредита в Проводке по счету 18.
Для создания типовой операции для документа «Кассовое поступление » в списке типовых операций («Администрирование » – «Типовые операции ») по кнопке «Скопировать операцию » необходимо создать новую типовую операцию путем копирования операции «Поступление родительской платы » для документа «Кассовое поступление ».
В создаваемой типовой операции необходимо убрать «Условие использования: Родительская плата Равно «Да » перейти по гиперссылке «Проводки типовых операций » и в «Поступлении денежных средств » откорректировать счет кредита, удалить значения формул заполнения в Субконто 1, Субконто 2 и Субконто 3.
При заполнении документа «Кассовое выбытие » на закладке «Реквизиты документа » необходимо заполнить «Сумму ». На закладке «Расшифровка платежа »: данные, приведенные в табличной части – «Источник средств », «КБК», «КОСГУ», «Сумма».
На закладке «Бухгалтерская операция
Счет кредита: 201.11 «».
При заполнении документа «Кассовое поступление » действуем также, но используем КФО: 4.
Отражение возврата денежных средств в «1С»
Для отражения возврата денежных средств, заимствованных ранее с КФО 2, используются документы «Кассовое выбытие » и «Кассовое поступление ». При заполнении документа «Кассовое выбытие » на закладке «Реквизиты документа » необходимо заполнить «Сумму ».
На закладке «Расшифровка платежа
На закладке «Бухгалтерская операция » заполняются реквизиты, необходимые для формирования проводок бухгалтерского учета.
Типовая операция – созданная типовая операция для отражения внутреннего заимствования денежных средств.
Счет кредита: 201.11 «Денежные средства учреждения на лицевых счетах в органе казначейства ».
При заполнении документа «Кассовое поступление » на закладке «Реквизиты документа » необходимо заполнить «Сумму ». На закладке «Расшифровка платежа »: данные, приведенные в табличной части: «Источник средств», «КБК», «КОСГУ», «Сумма».
На закладке «Бухгалтерская операция » заполняются реквизиты, необходимые для формирования проводок бухгалтерского учета.
Типовая операция– созданная типовая операция для отражения внутреннего заимствования денежных средств.
Счет дебета: 201.11 «Денежные средства учреждения на лицевых счетах в органе казначейства».
В прошлом номере журнала мы начали разговор о бухгалтерских записях при смене правового статуса бюджетного учреждения в течение финансового года - при переходе от применения норм Инструкции № 162н к правилам, установленным для бухгалтерского учета инструкциями № 174н , 183н . В этом номере продолжим начатую тему. Руководствуясь разъяснениями, приведенными в Письме Минфина РФ от 22.12.2011 № 02‑06‑07/5236 (далее - Методические рекомендации), посмотрим, как в бухгалтерском учете отражается перенос остатков по финансовым и нефинансовым активам, образовавшихся на дату смены правового статуса учреждения.
Расчеты с финансовым органом и другими участниками бюджетного процесса
Бюджетные учреждения, осуществляя свою деятельность согласно предмету и целям, определенным в соответствии с федеральными законами, иными нормативными правовыми актами, муниципальными правовыми актами и уставом, в течение финансового года производят расчеты с финансовым органом, иными участниками бюджетного процесса по передаче (приемке) активов, обязательств. Эти операции отражаются по следующим счетам бухгалтерского учета:
- 1 304 05 000 «Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом»;
- 1 210 02 000 «Расчеты с финансовым органом по поступлениям в бюджет»;
- 0 304 04 000 «Внутриведомственные расчеты»;
- 0 401 10 000 «Доходы текущего финансового года»;
- 0 401 20 000 «Расходы текущего финансового года».
| Вид расчетов | Номера счетов | Наименование отчета, которым подтверждается сверка расчетов |
| Расчеты с финансовым органом соответству-ющего бюджета | 1 304 05 000 | Отчет об исполнении бюджета главного распорядителя, распорядителя, получателя бюджетных средств, главного администратора, администратора источников финансирования дефицита бюджета, главного администратора, администратора доходов бюджета (ф. 0503127) |
| Консолидируемые расчеты (расчеты с иными участниками бюджетного процесса по передаче (приемке) активов, обязательств до даты изменения типа учреждения) | 0 304 04 000 | Справки по консолидируемым расчетам (ф. 0503125) |
Как определено п. 9 Методических рекомендаций ,бюджетное учреждение - получатель бюджетных средств отражает все хозяйственные операции, осуществленные до даты изменения его типа, на соответствующих счетах бюджетного учета, в том числе операции по начислению амортизации за месяц, предшествующий месяцу изменения типа учреждения. По результатам отражения учреждением указанных выше операций определяются показатели наличия активов (финансовых и нефинансовых) и обязательств как на балансовых, так и на забалансовых счетах Рабочего плана счетов бюджетного учета учреждения.
Показатели нефинансовых активов, сформированные на дату изменения типа учреждения (с начала текущего финансового года) и числящиеся на соответствующих счетах бюджетного учета (в разрезе аналитических данных, подтвержденных регистрами аналитического учета (ведомостями, карточками и т. д.), переводятся учреждением на счета бухгалтерского учета следующим образом:
| Содержание операции | Учреждение, применяющее Инструкцию № 162н
(на дату смены его правового положения) | Учреждение нового типа, применяющее инструкции № 174н, 183н (на дату смены его правового положения) | Примечание | ||
| Дебет | Кредит | Дебет | Кредит | ||
| Приведение в соответствие с нормами законодательства исходящих остатков по учету нефинансовых активов и капитальных вложений в нефинансовые активы: | Операции отражаются в разных (отдельных) справках (ф. 0504833) | ||||
| - на сумму балансовой стоимости актива | 0 304 06 8304 | 0 101 00 000 |
0 101 00 000 0 109 60 000 (в части незавершенного производства продукции) | 0 304 06 830 | |
| - на сумму начисленной амортизации в части нефинансовых активов, на которые была начислена амортизация | 0 104 00 000 | 0 304 06 730 | 0 304 06 730 | 0 104 00 000 | |
|
При передаче объектов недвижимого и особо ценного движимого имущества, закрепленных за учреждением нового типа, дополнительно делается запись (в части остатков, сформированных по счетам учета нефинансовых активов по данным аналитическим группам синтетического счета): | Операции по формированию расчетов с учредителем оформляются отдельной Справкой (ф. 0504833) в двух подлинных экземплярах с направлением одного из них учредителю | ||||
| - в сумме балансовой стоимости передава-емых активов | 0 304 06 830 |
0 210 06 000 (бюджетным учреждением - 4 210 06 660, 2 210 06 660, автономным учреждением - 4 210 06 000, 2 210 06 000) |
|||
| - в сумме начисленной на объекты нефинансовых активов амортизации |
0 210 06 000 (бюджетным учреждением - 4 210 06 560, 2 210 06 560, автономным учреждением - 4 210 06 000, 2 210 06 000) | 0 304 06 830 | |||
Рассмотрим на примере корреспонденцию счетов, приведенную в разд. IV Методических рекомендаций и освещенную нами чуть выше.
На балансе бюджетного учреждения числятся объекты нефинансовых активов, в частности здание (на счете 1 101 12 310). На дату принятия учредителем решения о переводе его в бюджетное учреждение, чья деятельность финансируется за счет сумм субсидий, выделенных ему на выполнение задания учредителя, балансовая стоимость здания равна 830 000 руб., а сумма начисленной на него амортизации (включая месяц, предшествующий месяцу изменения типа учреждения) составляет 450 000 руб.
В бухгалтерском учете приведение в соответствие с нормами Инструкции № 174н операций по учету нефинансовых активов будет выглядеть следующим образом:
| Содержание операции | Учреждение - ПБС | Учреждение - получатель субсидий | Сумма, руб. | ||
| Дебет | Кредит | Дебет | Кредит | ||
| Переведены показатели наличия нефинансовых активов на дату изменения типа учреждения: | |||||
| 1 304 06 830 | 1 101 12 410 | 4 101 12 310 | 4 304 06 730 | 830 000 | |
| 1 104 12 410 | 1 304 06 730 | 4 304 06 830 | 4 104 12 410 | 450 000 | |
| Отражены расчеты с учредителем: | |||||
| - на сумму балансовой стоимости имущества | 4 304 06 830 | 4 210 06 660 | 830 000 | ||
| - на сумму начисленной амортизации | 4 210 06 560 | 4 304 06 730 | 450 000 | ||
|
Отнесены на финансовый результат расчеты, совершенные при переводе нефинансовых активов на новый план счетов* (830 000 - 450 000) руб. | 1 401 30 000 | 1 304 06 730 | 380 000 | ||
В пункте 19 Методических рекомендаций сказано, что счет 0 304 06 000 закрывается на дату изменения типа учреждения по счетам бюджетного учета (операция совершается последней на дату изменения типа учреждения). О том, что данный счет также подлежит закрытию «новым» учреждением при формировании входящих остатков, в Методических рекомендациях ничего не сказано. По нашему мнению, этот счет закрывается как в части отражения исходящих остатков, так и при формировании входящих остатков у учреждения, поскольку он является транзитным. Ни Инструкция № 183н, ни Инструкция № 174н не содержат информации о закрытии данного счета в конце финансового года. Некоторые программисты с целью формирования квартальной отчетности предлагают закрывать счет 0 304 06 000 по входящим остаткам, используя счет 0 401 10 180. Такая операция не предусмотрена Минфином, но позволяет программе корректно сформировать формы отчетности. Поэтому, по нашему мнению, чтобы счет не «висел», «новое» учреждение должно закрывать его в конце финансового года. В дальнейшем в статье при отражении операций по формированию входящих остатков с использованием счета 0 304 06 000 мы будем предлагать и операцию по закрытию этого счета (Дебет счета 0 401 30 000 / Кредит счета 0 304 06 000 или Дебет счета 0 304 06 000 / Кредит счета 0 401 30 000).
В бухгалтерском учете учреждения нового типа на сумму показателей, сформированных по объектам недвижимого и особо ценного движимого имущества (остатки счетов учета нефинансовых активов по аналитическим группам синтетического счета 10 «Недвижимое имущество учреждения» и 20 «Особо ценное движимое имущество учреждения»), закрепленного за учреждением нового типа, отражаются корреспонденции счетов (как это показано в примере) (пп. «в» п. 11 Методических рекомендаций ):
- в сумме балансовой стоимости объектов нефинансовых активов:
Кредит счетов аналитического учета счета 0 210 06 000 «Расчеты с учредителем» (бюджетным учреждением - 4 210 06 660, 2 210 06 660, автономным учреждением - 4 210 06 000, 2 210 06 000)
- в сумме начисленной амортизации:
Кредит счета 0 304 06 730 «Увеличение расчетов с прочими кредиторами»
Операции по формированию расчетов с учредителем оформляются отдельной Справкой (ф. 0504833) в двух подлинных экземплярах с направлением одного из них учредителю.
Перенос показателей финансовых активов (за исключением безналичных денежных средств)
Правила переноса показателей финансовых активов (за исключением безналичных денежных средств), сформированных на дату изменения типа учреждения, прописаны в п. 12 Методических рекомендаций . Приведем в таблице корреспонденцию счетов, предложенную Минфином в Методических рекомендациях:
| Содержание операции | Учреждение - ПБС | Учреждение «нового» типа |
||
| Дебет | Кредит | Дебет | Кредит | |
| Перенос показателей финансовых активов, сформированных на дату смены правового статуса учреждения | 0 304 06 830 |
0 201 35 000 0 205 00 000<1> 2 207 00 000<2> 0 208 00 000<3> 0 209 00 000<4> 2 215 00 000<5> |
0 201 35 000 2 204 00 000<9> 0 205 00 000<10> 2 207 00 000<11> 0 208 00 000<12> 0 209 00 000<13> 2 215 00 000<14> | 0 304 06 730 |
| Одновременно |
0 205 00 000<6> 0 208 00 000<7> 0 209 00 000<8> | 0 304 06 730 | 0 304 06 830 |
0 205 00 000<15> 0 208 00 000<16> 0 209 00 000<17> |
| Перенос показателей расчетов по доходным поступлениям, сформированным в рамках бюджетной деятельности до изменения типа учреждения5 | 4 304 06 000 | 4 303 05 000 (4 303 05 730, 4 303 05 000) | ||
<1>
<4> В сумме задолженности перед учреждением (дебетовые сальдо).
<5> В случаях, предусмотренных законодательством.
<6> В сумме задолженности учреждения по полученным предварительным оплатам, переплатам (кредитовое сальдо).
<7> В сумме задолженности учреждения перед работниками (подотчетными лицами), по утверж-денным перерасходам (кредитовое сальдо).
<8> В сумме задолженности учреждения по полученным переплатам (кредитовое сальдо).
<9> В случаях, предусмотренных законодательством.
<10> В сумме задолженности плательщиков доходов (дебетовые сальдо).
<11> В случаях, предусмотренных законодательством.
<12> В сумме задолженности работников (подотчетных лиц) по денежным средствам, полученным в подотчет (дебетовые сальдо).
<13> В сумме задолженности перед учреждением (дебетовые сальдо).
<14> В случаях, предусмотренных законодательством.<15> В сумме кредитового сальдо.
<16> В сумме кредитового сальдо.
<17> В сумме кредитового сальдо.
Указанные операции оформляются отдельной Справкой (ф. 0504833) в двух подлинных экземплярах с направлением одного из них учредителю - главному администратору доходов бюджета.
Предлагаем рассмотреть на примерах, как работает приведенная выше корреспонденция счетов.
По решению учредителя с 1 февраля 2012 г. бюджетное учреждение получает субсидии на выполнение задания учредителя. В январе учреждением за счет сумм бюджетных ассигнований были приобретены талоны на бензин на сумму 40 000 руб. Талоны на сумму 15 000 руб. в этом же месяце были выданы под отчет сотруднику учреждения.
В бухгалтерском учете учреждения были сделаны следующие записи:
Дебетовый остаток по счету 1 201 35 000 на сумму 25 000 руб;
Дебетовый остаток по счету 1 208 34 000 на сумму 5 000 руб.
Приведение исходящих остатков в соответствие с нормами Инструкции № 174н на счетах бухгалтерского учета отражается следующим образом:
| Содержание операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
|
|||
| Переведены исходящие остатки показателей финансовых активов, сформированные на 01.02: | |||
| 1 304 06 830 | 1 201 35 610 | 25 000 | |
| 1 304 06 830 | 1 208 34 660 | 5 000 | |
|
Отнесены на финансовый результат расчеты с прочими кредиторами (запись делается последней 01.02) (25 000 + 5 000) руб. | 1 401 30 000 | 1 304 06 730 | 30 000 |
«Новое» бюджетное учреждение |
|||
| Сформированы входящие остатки: | |||
| - в части остатков по денежным документам | 4 201 35 510 | 4 304 06 730 | 25 000 |
| - в части остатков, сформированных за подотчетным лицом по неизрасходованным талонам на бензин | 4 208 34 560 | 4 304 06 730 | 5 000 |
|
Отнесены на финансовый результат расчеты с прочими кредиторами (запись делается в конце года) (25 000 + 5 000) руб. | 4 304 06 830 | 4 401 30 000 | 30 000 |
В бухгалтерском учете перенос исходящих остатков по счету 2 205 31 000 будет отражен следующим образом:
| Содержание операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
Бюджетное учреждение в статусе ПБС |
|||
| Переведены исходящие остатки по счету 2 205 31 000 | 2 304 06 830 | 2 205 31 660 | 30 000 |
| Отнесены на финансовый результат расчеты с прочими кредиторами (запись делается последней 01.03) | 2 401 30 000 | 2 304 06 730 | 30 000 |
Автономное учреждение |
|||
| Сформированы входящие остатки по счету 2 205 31 000 | 2 205 31 000 | 2 304 06 000 | 30 000 |
| Отнесены на финансовый результат расчеты с прочими кредиторами (запись делается в конце года) | 2 304 06 000 | 2 401 30 000 | 30 000 |
В результате осуществления приносящей доход деятельности учреждение получает доходы - денежные средства, которые отражаются на соответствующем счете. На дату смены правового статуса бюд-жетного учреждения остаток средств, полученных от осуществ-ления этого вида деятельности, на лицевом счете обычно не равен нулю. Также у учреждения на дату перехода могут иметься неизрасходованные средства обязательного медицинского страхования, средства во временном распоряжении. Порядок отражения операций по перечислению остатков этих безналичных денежных средств содержится в п. 13.1 Методических рекомендаций . Ниже в форме таблицы приведем корреспонденцию счетов, установленную в данном пункте.
| Содержание операции | Дебет | Кредит |
Бюджетное учреждение в статусе ПБС |
||
| Закрытие показателей, отраженных на счетах по учету безналичных денежных средств учреждения: | ||
| - в сумме денежных средств, перечисленных с лицевого счета учреждения по операциям со средствами от приносящей доход деятельности | 2 401 10 180 | 2 201 11 610 |
| - в сумме денежных средств, перечисленных со счета учреждения по операциям со средствами от приносящей доход деятельности в иностранной валюте, открытого в кредитной организации, на соответствующий счет по операциям в иностранной валюте, открытый учреждению нового типа | 2 401 10 171 | 2 201 27 610 |
| - в сумме отрицательных курсовых разниц на дату перечисления | 2 201 27 510 | 2 401 10 171 |
| - в сумме положительных курсовых разниц на дату перечисления | 2 401 10 180 | 2 201 27 610 |
| - в сумме денежных средств, перечисленных со счета учреждения по операциям со средствами по обязательному медицинскому страхованию (ОМС), открытого в установленном законодательством порядке, на соответствующий счет, открытый учреждению нового типа | 7 401 10 180 | 7 201 11 610 |
| - в сумме денежных средств, перечисленных с лицевого счета учреждения по операциям со средствами, полученными во временное распоряжение | 3 304 01 830 | 3 201 11 610 |
| - в сумме показателей на счете бюджетного учета 0 201 03 000 «Денежные средства учреждения в пути» (0 201 13 000, 0 201 23 000), сформированных на дату изменения типа учреждения | 0 401 10 180 | 0 201 13 610 |
Учреждение «нового» типа |
||
| Поступление денежных средств на соответствующие счета учреждения: | ||
|
- в части средств от приносящей доход деятельности, средств по ОМС Одновременно в сумме операций с денежными средствами отражается увеличение забалансового счета 17 «Поступления денежных средств на счета учреждения» по коду классификации операций сектора государственного управления (КОСГУ) 180 |
0 201 00 000 (2 201 11 510, 7 201 11 510, 2 201 21 510, 7 201 21 510, 2 201 27 510, 2 201 11 000, 7 201 11 000, 2 201 21 000, 7 201 21 000, 2 201 27 000) | 0 401 10 180 |
| - в части денежных средств во временном распоряжении | 3 201 11 000 (3 201 11 510, 3 201 11 000) |
3 304 01 000 (3 304 01 730, 3 304 01 000) |
| - в части остатка денежных средств, сформированного на дату изменения типа учреждения на его лицевых счетах по средствам от приносящей доход деятельности с признаком «без права расходования» | 2 304 06 000 | 2 303 05 000 |
Вышеуказанные операции оформляются отдельной Справкой (ф. 0504833) в двух подлинных экземплярах с направлением одного из них учредителю - главному администратору доходов бюджета. Бюджетное учреждение - получатель бюджетных средств при отражении операций по кредиту счета 0 201 11 000 одновременно производит уменьшение забалансового счета 17 на сумму перечислений по коду классификации доходов соответствующего бюджета по бюджетной системы РФ. Уменьшение забалансового счета 17 не производится только в части перечисления денежных средств с лицевого счета учреждения по операциям со средствами, полученными во временное распоряжение.
Перечисление остатков наличных денежных средств
Остатки денежных средств в рамках приносящей доход деятельности и средств ОМС, находящиеся в кассе учреждения на дату смены его правового статуса, в бухгалтерском учете переносятся следующим образом (п. 13.2 Методических рекомендаций ):
Перенос показателей, отражающих обязательства бюджетного учрежденияВ пункте 14 Методических рекомендаций разъяснено, как приводятся в соответствие с нормами инструкций № 174н , 183н остатки, сформированные на соответствующих счетах аналитического учета счетов 0 302 00 000 «Расчеты по принятым обязательствам»,0 303 00 000 «Расчеты по платежам в бюджеты», 0 304 02 000 «Расчеты с депонентами»,0 304 03 000 «Расчеты по удержаниям из выплат по оплате труда». Рассмотрим приведенную в данном пункте корреспонденцию счетов:
| Содержание операции | Учреждение - ПБС | Учреждение «нового» типа |
||
| Дебет | Кредит | Дебет | Кредит | |
| В сумме задолженности учреждения по оплате своих обязательств: | ||||
| - перед поставщиками, подрядчиками (кредитовое сальдо) | 0 302 00 000 | 0 304 06 730 | 0 304 06 830 | 0 302 00 000 |
| - перед бюджетом в части уплаты обязательных платежей (кредитовое сальдо) | 0 303 00 000 | 0 304 06 730 | 0 304 06 830 | 0 303 00 000 |
| - перед депонентами | 0 304 02 000 | 0 304 06 730 | 0 304 06 830 | 0 304 02 000 |
| - по удержанным из оплаты труда и стипендий, но не перечисленным по назначению денежным средствам | 0 304 03 000 | 0 304 06 730 | 0 304 06 830 | 0 304 03 000 |
| В сумме переплаты по обязательным платежам в бюджеты бюджетной системы РФ | 0 304 06 830 |
0 303 00 000 (0 303 02 000 - 0 303 13 000) |
0 303 00 000 (0 303 02 000 - 0 303 13 000) | 0 304 06 000 |
Указанные операции оформляются отдельной Справкой (ф. 0504833) в двух подлинных экземплярах с направлением одного из них учредителю - главному администратору доходов бюджета.
Бюджетное учреждение - ПБС с 01.02.2012 переходит на получение субсидии. В январе 2012 г. бухгалтер в рамках приносящей доход деятельности начислил сотруднику заработную плату, которая была ему выплачена за минусом удержанных с него алиментов. Удержанные алименты на дату смены статуса учреждения не были перечислены получателю.
В бухгалтерском учете учреждения операции на начислению заработной платы и удержанию из нее алиментов были отражены следующим образом:
| Содержание операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. | Первичный документ |
| Начислена заработная плата работнику | 2 109 60 211 | 2 302 11 730 | 30 000 | |
| Удержан НДФЛ с суммы заработной платы | 2 302 11 830 | 2 303 01 730 | 3 900 | Справка |
| Удержаны алименты с суммы заработной платы | 2 302 11 830 | 2 304 03 730 | 5 000 | Исполнительный лист |
| Перечислен НДФЛ в бюджет с лицевого счета в органе казначейства | 2 303 01 830 | 2 201 11 610 | 3 000 | Выписка из лицевого счета |
|
Выдана работнику заработная плата из кассы (30 000 - 3 900 - 5 000) руб. | 2 302 11 830 | 2 201 34 610 | 21 100 | Расчетно-платежная ведомость |
В бухгалтерском учете операции по переносу данных, сформированных на счетах 0 303 01 000 (дебетовое сальдо образовалось в результате неправильного перечисления суммы НДФЛ) и 0 304 03 000 (кредитовое сальдо образовалось, поскольку учреждение не перечислило алименты получателю), будут отражены следующим образом:Заключение счетов учреждением при завершении текущего финансового года
В пунктах 16 - 18 Методических рекомендаций Минфин разъяснил правила заключения счетов учреждением при смене правового статуса. Так, показатели расчетов с финансовым органом по поступлениям в бюджет, сформированные с начала финансового года до даты изменения типа учреждения (на соответствующих счетах аналитического учета счета 1 210 02 000 «Расчеты с финансовым органом по поступлениям в бюджет»), с бюджетного учета не переносятся и отражаются в бюджетной отчетности учреждением как администратором доходов бюджета.
Закрытие показателей счетов по администрируемым поступлениям, зачисленным в бюджет при завершении финансового года, отражается (последними операциями по бюджетному учету на дату изменения типа учреждения) следующими бухгалтерскими записями:
Дебет счета 1 401 30 000
Кредит соответствующих счетов аналитического учета счета 1 210 02 000 «Расчеты с финансовым органом по поступлениям в бюджет»
В свою очередь, показатели по соответствующим счетам аналитического учета счетов 0 304 04 000 «Внутриведомственные расчеты», 0 304 05 000 «Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом» с бюджетного учета не переносятся и отражаются в бюджетной отчетности учреждения как получателя бюджетных средств.
Операции по заключению счетов при завершении текущего финансового года отражаются (последними операциями по бюджетному учету на дату изменения типа учреждения) следующими бухгалтерскими записями:
Дебет счета 0 401 30 000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов»
Кредит соответствующих счетов аналитического учета счета 0 304 04 000 «Внутриведомственные расчеты»
Дебет соответствующих счетов аналитического учета счетов 0 304 05 000 «Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом», 0 304 04 000 «Внутриведомственные расчеты»
Кредит счета 0 401 30 000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов»
Показатели по соответствующим счетам аналитического учета счета 0 401 00 000 , сформированные с начала финансового года до даты изменения типа учреждения, с бюджетного учета не переносятся и отражаются в бюджетной отчетности учреждения как получателя бюджетных средств (администратора доходов бюджета).
Операции по заключению счетов при завершении текущего финансового года отражаются (последними операциями по бюджетному учету на дату изменения типа учреждения):
Дебет счета 0 401 30 000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов»
Кредит соответствующих счетов аналитического учета счета 0 401 00 000 «Финансовый результат хозяйствующего субъекта» (0 401 10 000, 0 401 20 000)
Дебет соответствующих счетов аналитического учета счета 0 401 00 000 «Финансовый результат хозяйствующего субъекта» (0 401 10 000, 0 401 20 000)
Кредит счета 0 401 30 000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов»
Показатели расчетов, сформированные в результате перевода данных о наличии активов и обязательств на дату изменения типа учреждения (отражается последними (окончательными) операциями по бюджетному учету на дату изменения типа учреждении), переносятся посредством следующих записей:
Дебет счета 0 401 30 000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов»
Кредит счета 0 304 06 000
Дебет счета 0 304 06 000 «Расчеты с прочими кредиторами»
Кредит счета 0 401 30 000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов»
____________________________________
Приказ Минфина РФ от 06.12.2010 № 162н «Об утверждении Плана счетов бюджетного учета и Инструкции по его применению».
Приказ Минфина РФ от 16.12.2010 № 174н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению».
Приказ Минфина РФ от 23.12.2010 № 183н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений и Инструкции по его применению».
В разрядах с 1 го по 3-й номера счета 1 304 06 000 отражается код главного распорядителя средств бюджета, в разрядах с 4 го по 14-й проставляются нули.
Остатки по данным бюджетного учета по соответствующим счетам аналитического учета счетов 1 205 00 000, 1 209 00 000 отражаются в корреспонденции по принятию обязательств по расчетам с бюджетом (перечислению в бюджет ожидаемых к поступлению платежей).