Санкционированные расходы проводки 0 502 22 счета. Санкционирование расходов бюджета

Данная статья посвящена теме ведения учета данных по денежным обязательствам в программе «1С:Бухгалтерии государственного учреждения 8» . В этой теме мы рассмотрим особенности ведения такого учета, включая случаи перерегистрации и изменения объема обязательств, а также расскажем о том, как сформировать регистры учета в данной программе.

Учет принятых денежных обязательств

1С: Предприниматель 8

Программа "1С:Предприниматель 8" - создана для ведения бухгалтерского учета и составления отчетности индивидуальными предпринимателями ИП, ЧП, ПБОЮЛ. Программа позволяет вести Книгу учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальных предпринимателей, являющихся плательщиками налога на доходы физических лиц (НДФЛ).

1С: Предприятие 8 Лицензии.

При необходимости работать с программой 1С более чем на одном компьютере (это может быть локальная сеть), а также при работе в одной базе 1С, возникает необходимость купить лицензии 1С. Лицензии 1С - это дополнительные ключи защиты программ 1С, которые покупаются отдельно и дают право пользоваться на несколько компьютеров.

Т. Сильвестрова

Тема о порядке отражения на счетах бухгалтерского учета операций по санкционированию расходов бюджета неоднократно рассматривалась на страницах нашего журнала. Она все еще не потеряла актуальности. Вопросы об отражении на счетах по учету санкционирования расходов тех или иных операций регулярно приходят в редакцию. В 2011 году большинство бюджетных учреждений не получают субсидии из бюджета на выполнение государственного (муниципального) задания и являются получателями бюджетных средств в силу норм Федерального закона от 08.05.2010 № 83-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений». Потому, выполняя просьбу наших читателей (бюджетных учреждений, являющихся получателями бюджетных средств в 2011 году (ПБУ)), рассмотрим некоторые ситуации по санкционированию расходов бюджета.

Бюджетное учреждение – получатель бюджетных средств – организует в соответствии с нормами Инструкции № 162н . Предлагаем, не вдаваясь в теоретические аспекты санкционирования расходов бюджета (разд. 5 Инструкции № 162н ), рассмотреть несколько ситуаций по принятию и погашению обязательств учреждения в рамках бюджетной и приносящей доход деятельности (как данные операции будут отражаться на счетах бухгалтерского учета и в Отчете о принятых бюджетных обязательствах (ф. 0503128).

Ситуация 1

В 2010 году бюджетное учреждение в рамках бюджетной деятельности заключило со сторонней организацией договор на оказание услуг сотовой связи. Стоимость договора составляет 230 000 руб. Согласно условиям договора учреждение уплачивает аванс в размере 30% от стоимости договора, последующая оплата услуг производится по факту выставления учреждению счетов-фактур (счетов). Учреждением в 2010 году было потреблено услуг связи на сумму 230 000 руб., однако ввиду отсутствия финансирования уплачено было лишь 200 000 руб. Сумма принятых, но не исполненных бюджетных обязательств составляет 30 000 руб. В 2011 году сумма лимитов бюджетных обязательств и бюджетных ассигнований была выделена с учетом погашения кредиторской задолженности и равна 300 000 руб. За счет бюджетных средств в 2011 году были погашены обязательства 2010 года (30 000 руб.), заключен договор на услуги сотовой связи стоимостью 120 000 руб. По состоянию на 01.07.2011 (за период с января по июнь 2011 года) по договору были произведены следующие выплаты:

* Предположим, что оператором сотовой связи был выставлен счет на оплату услуг связи по состоянию на 30.06.2011. По нему были приняты денежные обязательства (счет и акт выполненных работ приняты к учету), а оплата произведена в июле.

Лимиты бюджетных обязательств доводятся до учреждения ежеквартально. Таким образом, в январе и апреле 2011 года сумма поступившего бюджетного финансирования по подстатье 221 «Услуги связи» КОСГУ равна:

– в январе – 75 000 руб. (в том числе 30 000 руб. на погашение обязательств прошлого года);

– в апреле – 75 000 руб.

Годовой размер лимитов бюджетных обязательств по подстатье 221 КОСГУ равен 300 000 руб.

У учреждения имеются принятые, но не исполненные бюджетные обязательства в размере 30 000 руб. По состоянию на 31.12.2010 они числятся на счете 1 502 11 221.

Посмотрим, как данные выплаты отражаются в бухгалтерском учете по счетам санкционирования учета.

	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Пункт Инструкции № 162н
Утверждение и доведение до учреждения суммы лимитов бюджетных обязательств (ЛБО) по подстатье 221 КОСГУ (расходы на услуги связи) путем указания ее в расходном расписании:
– на текущий год
– на принятые в прошлом году, но не погашенные обязательства
Отражение суммы принятых бюджетных обязательств, исполнение которых предусмотрено за счет утвержденных на соответствующий год бюджетных ассигнований:
– на текущий год
– по обязательствам прошлого года
Принятие денежных обязательств исходя из условий договора:
– в размере аванса (120 000 руб. х 30%)
– в размере выставленного счета по оплате услуг связи за май 2011 года
– в размере выставленного счета по оплате услуг связи за июнь 2011 года
– по исполнению обязательств, принятых в прошлом году
Поступление суммы бюджетного финансирования:
– в январе 2011 года
– в апреле 2011 года

Санкционирование расходов бюджета не предусматривает отражение операции по исполнению принятых денежных обязательств. Показываются сумма принятых обязательств и сумма принятых денежных обязательств, но не сумма исполнения денежного обязательства. В Отчете о принятых бюджетных обязательствах (ф. 0503128) по графе 10 показывается сумма исполненных денежных обязательств. Показатели в этой графе формируются на основании данных по соответствующим счетам аналитического учета счетов 1 304 05 000 «Расчеты по платежам из бюджета с финансовым органом» (в части расходов бюджета), 1 304 05 320 , 1 304 05 330 , 1 304 05 340 , 1 304 05 530 ), за исключением данных по операциям главного распорядителя, распорядителя, получателя бюджетных средств по перечислению денежных средств распорядителю (получателю) бюджетных средств на бюджетные счета в рублях и иностранной валюте, открытые в кредитных организациях, отражаемым в корреспонденции с соответствующими счетами счета 1 304 04 000 «Внутриведомственные расчеты», и восстановлению указанных средств; на основании аналитических данных по выбытиям, отраженным по забалансовым счетам 18 «Выбытия денежных средств со счетов учреждения», открытым к счетам 1 201 21 000 «Денежные средства учреждения на счетах в кредитных организациях» и 1 201 27 000 «Денежные средства учреждения в иностранной валюте на счетах в кредитной организации», в разрезе кодов по бюджетной классификации РФ, о суммах исполненных денежных обязательств по расходам бюджета (п. 71 Инструкции № 191н ).

Согласно нормам п. 11 Инструкции № 157н записи в регистрах бухгалтерского учета (журналы операций) осуществляются по мере совершения операций и принятия к бухгалтерскому учету первичных (сводных) учетных документов, но не позднее следующего дня после их получения на основании как отдельных документов, так и группы однородных документов. Корреспонденция счетов в соответствующем журнале операций записывается в зависимости от характера операций по дебету одного счета и кредиту другого счета.

Денежные обязательства – обязанность учреждения уплатить в бюджет, физическому или юридическому лицу определенные денежные средства в соответствии с условиями гражданско-правовой сделки, заключенной в рамках его бюджетных полномочий, или с положениями законодательства РФ, иного правового акта, условиями договора или соглашения (п. 308 Инструкции № 157н ).

Таким образом, при получении документов на оплату (счет, счет-фактура с приложенными к нему актом выполненных работ, товарной накладной и т. п.) бухгалтер должен принять их к учету и на счетах по учету санкционирования расчетов (дебет счета 1 502 11 000 ) показать сумму принятых денежных обязательств. Однако ввиду отсутствия необходимого объема денежных средств или по иным причинам принятое денежное обязательство может быть не исполнено. Принимать денежное обязательство в момент его оплаты тоже методологически неверно. Предлагаем для решения данной проблемы прописать в учетной политике:

– введение аналитического кода к счетам 1 502 11 000 и 1 502 12 000 , позволяющего идентифицировать исполнение денежного обязательства;

– введение в корреспонденцию счетов дополнительной проводки, отражающей исполнение денежного обязательства: дебет счета 1 502 12 000 и кредит счета 1 502 11 000 (будет делаться на основании банковской выписки).

Напомним, что согласно п. 2 Инструкции № 162н при отсутствии в перечне типовых корреспонденций счетов бюджетного учета (приложение 1 к Инструкции № 162н) органы, осуществляющие кассовое обслуживание, финансовые органы, главные распорядители бюджетных средств имеют право определять необходимую для отражения в бюджетном учете корреспонденцию счетов в части, не противоречащей Инструкции № 162н. По просьбе бюджетного учреждения его учредитель вправе установить такую корреспонденцию счетов.

Для справки

По кредиту счета 1 501 13 000 отражается размер утвержденных бюджетному учреждению лимитов бюджетных обязательств, по дебету счета показывается сумма принятых бюджетных обязательств. Кредитовый остаток по счету показывает объем лимитов бюджетных обязательств, по которым учреждением не приняты обязательства.

По кредиту счета 1 502 11 000 отражается сумма принятых учреждением обязательств, а по дебету этого счета – сумма принятых денежных обязательств.

Кредитовый показатель по счету 1 503 13 000 отражает объем не израсходованных учреждением бюджетных ассигнований по соответствующей статье (подстатье) бюджетной классификации. Дебетового показателя по данному счету быть не должно: это означает, что бюджетное учреждение приняло обязательств больше, чем ему выделено бюджетных ассигнований (больше, чем учреждение может оплатить).

Инструкция № 191н не разъясняет порядок погашения в текущем году принятых, но не исполненных в прошлом отчетном периоде обязательств (показателей первого года, следующего за текущим, отражающихся в 22-м разряде номера счета по коду аналитического учета 2). Из порядка заполнения формы данного отчета следует, что все показатели отражаются в ней за текущий финансовый год. Анна Николаевна Кривенец (начальник отдела методического обеспечения бюджетного учета и отчетности Федерального казначейства) разъяснила, что показатели санкционирования расходов бюджета первого года, следующего за текущим, тоже должны найти отражение в отчете.

Так, по графе 4 отражаются показатели, сформированные по счетам 1 503 15 221 и 1 503 25 221 , по графе 5 – по счетам 1 501 15 221 и 1 501 25 221 . Графа 6 формируется с учетом сведений, отраженных на счетах 1 502 11 221 и 1 502 21 221 . Графа 10 заполнятся по счету 1 304 05 221 , о чем мы говорили выше.

Ситуация 2

Бюджетное учреждение оказывает услуги в рамках приносящей доход деятельности. В смете доходов и расходов по приносящей доход деятельности утверждены следующие показатели:

По состоянию на 01.07.2011 бюджетное учреждение произвело следующие хозяйственные операции:

– начислена и выплачена в размере 60 000 руб.

– начислены и уплачены в бюджет в размере 20 400 руб.;

– поступила от страховой организации сумма страхового возмещения в размере 90 000 руб.;

– заключен договор со сторонней организацией на ремонт автомобиля на сумму 90 000 руб. (был оплачен после выполнения работ по договору);

– приобретено оборудование на сумму 150 000 руб. (условия договора не предусматривали аванса, оборудование было оплачено после его поставки в учреждение).

Все принятые денежные обязательства в отчетном периоде учреждением были исполнены.

Данные операции на счетах по учету санкционирования расходов подлежат отражению следующим образом:

	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Пункт Инструкции № 162н
Отражена сумма сметных назначений учреждения в рамках приносящей доход деятельности на текущий финансовый год в разрезе:
– заработной платы
– страховых взносов
– приобретения оборудования
– ремонта основных средств
Учреждением приняты обязательства на текущий год в разрезе:
– заработной платы
– страховых взносов
– приобретения оборудования
– ремонта основных средств
Учреждением приняты денежные обязательства в разрезе:
– заработной платы
– страховых взносов
– приобретения оборудования
– ремонта основных средств

Инструкция № 162н не предусматривает отражение на счетах по учету санкционирования расходов в рамках приносящей доход деятельности:

– объема плановых доходов, утвержденных в смете доходов и расходов по приносящей доход деятельности на текущий год;

– утвержденного объема финансового обеспечения;

– полученного финансового обеспечения;

– погашения возникшего денежного обязательства.

В то же время данные показатели необходимы для ведения учета сумм утвержденных сметой доходов и расходов по приносящей доход деятельности показателей по доходам (поступлениям) и расходам (выплатам), а также принятых учреждением обязательств (денежных обязательств) на текущий (очередной, первый год, следующий за очередным, второй год, следующий за очередным) финансовый год. Без них схема операций по санкционированию расходов не является полной и не несет функциональной и смысловой нагрузки, предусмотренной законодателем.

Следует заметить, что в Инструкции № 174н порядок отражения операций по санкционированию расходов учреждения в рамках деятельности, совершаемой бюджетным учреждением сверх утвержденного государственного (муниципального) задания (в рамках приносящей доход деятельности), прописан более детально. В 2011 году бюджетным учреждениям – получателям бюджетных средств, применяющим Инструкцию № 162н, можно воспользоваться информацией, приведенной в разд. 5 Инструкции № 174н , для того чтобы прописать в учетной политике порядок санкционирования расходов, применяемый в учреждении, либо придумать иную схему корреспонденции счетов. Использование Инструкции № 174н при разработке схемы в данном случае нам видится более удобным по следующим причинам:

– не надо придумывать то, что уже придумал Минфин;

– бюджетное учреждение в будущем перейдет на работу по Инструкции № 174н, в связи с чем приближение учета к положениям данной инструкции хотя бы по одному разделу сейчас облегчит переход к применению этой инструкции в дальнейшем;

– Инструкция № 174н предполагает отражение операций по санкционированию расходов на тех счетах, которые не используются в Инструкции № 162н (например, счета 0 507 00 000 , 0 508 00 000 ). В то же время и Инструкция № 174, и Инструкция № 162н дополняют и детализируют учет по Инструкции № 157н для получателей бюджетных средств и бюджетных учреждений, не являющихся получателями бюджетных средств. Инструкцией № 157н, в свою очередь, предусмотрено использование таких счетов, как 0 507 00 000 и 0 508 00 000 , бюджетными учреждениями, и получающими, и не получающими бюджетные средства. Таким образом, если учредитель не будет против, учреждение может использовать в работе данные счета.

В учетной политике может быть утверждена следующая корреспонденция счетов санкционирования расходов по приносящей доход деятельности:

	Дебет	Кредит
Утверждены суммы доходов бюджетного учреждения в смете доходов и расходов по приносящей доход деятельности
Внесены изменения в доходную часть сметы доходов и расходов по приносящей доход деятельности в сторону увеличения (например, как в рассмотренной выше ситуации: изначально в смете было предусмотрено поступление доходов в виде страховых выплат по договору ОСАГО в размере 80 000 руб., а фактически было получено от страховой 90 000 руб. Следовательно, нужно внести изменения в смету.)
Внесены изменения в доходную часть сметы доходов и расходов по приносящей доход деятельности в сторону уменьшения методом «красное сторно»
Утверждены суммы расходов бюджетного учреждения в смете доходов и расходов по приносящей доход деятельности
Внесены изменения в расходную часть сметы:
– в сторону увеличения
– в сторону уменьшения методом «красное сторно»
Отражены суммы принятых учреждением обязательств согласно закону, иному нормативному правовому акту, договору, соглашению
Показан планируемый объем поступления денежных средств, утвержденный в смете доходов и расходов
Отражен объем выполнения плановых показателей по поступлениям сумм доходов (фактически поступившие доходы)
Приняты денежные обязательства (обязательства, по которым в соответствии с условиями гражданско-правовой сделки, заключенной бюджетным учреждением или в силу закона и т. п., возникла обязанность заплатить)
Погашены принятые денежные обязательства

Обратите внимание

Данную схему корреспонденции счетов необходимо согласовать с учредителем.

Исходя из условий, описанных в ситуации 2, посмотрим, как показатели санкционирования расходов бюджета отразятся в Отчете о принятых расходных обязательствах по приносящей доход деятельности (ф. 0503138).

Приказ Минфина РФ от 06.12.2010 № 162н «Об утверждении Плана счетов бюджетного учета и Инструкции по его применению».

Форма отчета и порядок его заполнения утверждены Приказом Минфина РФ от 28.12.2010 № 191н «Об утверждении Инструкции о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации» (далее – Инструкция № 191н).

Приказ Минфина РФ от 16.12.2010 № 174н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению».

06 июля

В связи с переходом на новые положения Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета при ведении бухгалтерского (бюджетного) учета бухгалтера государственных и муниципальных учреждений сталкиваются с трудностями в отражении учетных операций с принимаемыми и отложенными обязательствами, а также операций, связанных с формированием и использованием резервов предстоящих расходов.

В соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету организаций сектора государственного управления, с учетом изменений, внесенных приказом Минфина РФ от 29.08.2014 № 89н, предусмотрен порядок отражения в бухгалтерском (бюджетном) учете принимаемых (счет 502 07) и отложенных (счет 502 09) обязательств. При этом необходима в рамках формирования учетной политики учреждения детализация счетов 502 07 «Принимаемые обязательства», 502 09 «Отложенные обязательства» по соответствующим кодам Классификации сектора государственного управления.

Отражение в бухгалтерском (бюджетном) учете учреждения операций с принимаемыми обязательствами (счет 502 07) и принятыми обязательствами (счет 502 01) зависит от способа формирования договоров (сделок).

Если формирование договора (сделки) осуществляется в соответствии с законодательством Российской Федерации с использованием конкурентных способов определения поставщиков (подрядчиков, исполнителей), то принимаемые обязательства по одноименному счету 502 07 в размере начальной (максимальной) цены сделки подлежат отражению в учете учреждения датой размещения извещения в единой информационной системе в следующем порядке:

Дебет 1 501 13 200, 300 Кредит 1 502 17 200, 300 - казенными учреждениями за счет лимитов бюджетных обязательств текущего финансового года;

Дебет 0 506 10 200, 300 Кредит 0 502 17 200, 300 - бюджетными и автономными учреждениями за счет соответствующих источников финансового обеспечения текущего финансового года.

При этом принимаемое обязательство отражается в учете по максимальной цене контракта (лота), объявленной в конкурсной документации с указанием «конкурсная закупка», и оформляется Справкой ф. 0504833.

После подписания государственного (муниципального) контракта принятое обязательство отражается в сумме заключенного контракта с учетом финансовых периодов его исполнения в следующем порядке:

для казенных учреждений - получателей бюджетных средств:

Дебет 1 502 17 200, 300 Кредит 1 502 11 200, 300 - принятые обязательства подлежат исполнению в текущем финансовом году;

Дебет 1 502 х7 200, 300 Кредит 1 502 х1 200, 300 - принятые обязательства подлежат исполнению в следующих плановых периодах:

для бюджетных и автономных учреждений - получателей субсидий:

Дебет 0 502 17 200,300 Кредит 0 502 11 200, 300 - принятые обязательства подлежат исполнению в текущем финансовом году;

Дебет 0 502 х7 200, 300 Кредит 0 502 х1 200, 300 - принятые обязательства подлежат исполнению в следующих плановых периодах.

При этом производится корректировка принимаемого обязательства на разницу между объявленной максимальной ценой контракта и договорной ценой контракта. На сумму экономии, полученной при заключении контракта в результате проведения конкурса, торгов, аукциона, запроса и котировок, в учете учреждения производится уточнение принимаемых обязательств в следующем порядке:

Дебет 1 502 17 200, 300 Кредит 1 501 13 200, 300 - уточнение принимаемых обязательств текущего финансового года казенными учреждениями;

Дебет 1 502 х7 200, 300 Кредит 1 501 х3 200, 300 - уточнение принимаемых обязательств, подлежащих исполнению в плановых периодах казенными учреждениями;

Дебет 0 502 17 200, 300 Кредит 0 506 10 200, 300 - уточнение принимаемых обязательств текущего финансового года бюджетными и автономными учреждениями;

Дебет 0 502 х7 200, 300 Кредит 0 506 х0 200, 300 - уточнение принимаемых обязательств, подлежащих исполнению в плановых периодах бюджетными и автономными учреждениями.

В случае отказа поставщиков (подрядчиков, исполнителей) от заключения государственного (муниципального) контракта, а также в случае отсутствия заявок на сделки ранее заявленная сумма, отраженная в учете в виде принимаемого обязательства, подлежит списанию методом «Красное сторно» в следующем порядке:

Дебет 1 501 13 200, 300 Кредит 1 502 17 200, 300 - списание принимаемых обязательств текущего финансового года казенными учреждениями;

Дебет 0 506 10 200, 300 Кредит 0 502 17 200, 300 - списание принимаемых обязательств текущего финансового года бюджетными и автономными учреждениями.

В случае заключения учреждениями договоров без использования конкурентных способов определения поставщиков (подрядчиков, исполнителей), т. е. без проведения конкурсных процедур, принятые обязательства отражаются в учете в следующем порядке:

казенными учреждениями - получателями бюджетных средств:

Дебет 1 501 13 200, 300 Кредит 1 502 11 200, 300

Дебет 1 501 х3 200, 300 Кредит 1 502 х1 200, 300 - принятые обязательства, подлежащие исполнению в следующих плановых периодах;

бюджетными и автономными учреждениями - получателями субсидий:

Дебет 0 506 10 200, 300 Кредит 0 502 11 200, 300 - принятые обязательства, подлежащие исполнению в текущем финансовом году;

Дебет 0 506 х0 200, 300 Кредит 0 502 х1 200, 300 - принятые обязательства, подлежащие исполнению в следующих плановых периодах.

Приказом Минфина России от 29.08.2014 № 89н в Инструкцию по применению единого плана счетов бухгалтерского учета для организаций сектора государственного управления введены счета 401 60 «Резервы предстоящих расходов», 502 09 «Отложенные обязательства», которыми предусмотрено формирование в бухгалтерском (бюджетном) учете резервов учреждений предстоящих расходов в сумме отложенных обязательств.

Счета 401 60 «Резервы предстоящих расходов», 502 09 «Отложенные обязательства» применяются в целях начисления предстоящих расходов и отражения отложенных обязательств учреждения. Резервы создаются государственными и муниципальными учреждениями для следующих целей:

формирования полной и достоверной информации об обязательствах публично-правового образования (государственного, муниципального учреждения);
применения в бухгалтерском учете метода начисления, предусматривающего отражение расходов в том периоде, к которому они относятся, независимо от того, когда выплачены денежные средства;
обеспечения равномерного отнесения расходов на финансовый результат учреждения, в том числе для расчета налога на прибыль организаций.

Механизм резервирования предстоящих расходов позволяет формировать реальный финансовый результат деятельности учреждений. При этом механизме денежные обязательства учреждением не принимаются, так как это отложенные обязательства. На данном счете подлежат учету операции, возникающие вследствие принятия иного обязательства (сделки, события, операции, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение учреждения, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств). К данным операциям относятся: предстоящая оплата отпусков за фактически отработанное время и компенсация за неиспользованный отпуск, включая платежи на обязательное социальное страхование работника учреждения; фактически произведенные расходы, по которым в срок не поступили документы (по приобретенным услугам связи, коммунальным услугам и т.п.); на ремонт основных средств; предстоящая оплата по требованию покупателей гарантийного ремонта, текущего обслуживания в случаях, предусмотренных договором, и иные предстоящие оп-латы.

При этом порядок формирования резервов (виды формируемых резервов, методы оценки обязательств, дата признания в учете и т.д.) устанавливается учреждением в рамках формирования учетной политики. Резерв должен использоваться только на покрытие тех затрат, в отношении которых этот резерв был изначально создан. Признание в учете расходов, в отношении которых сформирован резерв предстоящих расходов, осуществляется за счет суммы созданного резерва.

Необходимо в рамках формирования учетной политики учреждения при помощи рабочего плана счетов обеспечить детализацию счетов 401 60 «Резервы предстоящих расходов», 502 09 «Отложенные обязательства» по кодам Классификации сектора государственного уп-равления.

Резерв на оплату отпусков работникам учреждения создается с целью начисления оплаты очередного отпуска за фактически отработанное время, а также будущей компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении работников. Создание резерва на оплату отпусков, в том числе компенсации за неиспользованные отпуска, - это необходимость фиксации рисков хозяйственной деятельности учреждений. Способ начисления резерва на оплату отпусков устанавливается самостоятельно учреждением в рамках принятой им учетной политики. Цель создания данного резерва: сумму по неиспользованным отпускам прошлых лет необходимо обосновывать и заявлять бюджету. В противном случае при увольнении работников учреждения компенсация за неиспользованный отпуск прошлых лет может значительно уменьшить фонд оплаты труда учреждения текущего периода. На счете 502 09 «Отложенные обязательства» фиксируется сумма созданного резерва на оплату отпусков и компенсации в виде отложенного обязательства, а на счете 401 60 «Резервы предстоящих расходов» резервируются суммы компенсирующих выплат за неиспользованный отпуск при увольнении работников и суммы резерва на оплату очередных отпусков.

При определении оценочного значения, связанного с формированием резерва на оплату отпусков за фактически отработанное время, Минфином России регламентирован порядок, в соответствии с которым оценочное обязательство в виде резерва определяется на основе количества дней неиспользованного отпуска по данным кадровой службы (Письмо Минфина РФ от 20.05.2015 № 02-07-07/28998). При этом учреждение в рамках учетной политики вправе принять решение о периоде определения оценочного обязательства ежемесячно (ежеквартально, ежегодно). Данный резерв определяется как сумма оплаты отпусков за фактически отработанное время работниками учреждения на дату осуществления расчета (с учетом суммы страховых взносов) в следующем альтернативном порядке:

сумма расходов на оплату предстоящих отпусков определяется персонифицировано по каждому работнику учреждения по формуле:

Сумма резерва на отпуска = К × ЗП,

где К - количество не использованных работником дней отпуска за период с начала работы на дату проведения расчета (конец каждого месяца, квартала, года);

ЗП - среднедневной заработок работника, исчисленный по правилам расчета среднего заработка для оплаты отпусков, на дату проведения расчета резерва;

сумма расходов на оплату предстоящих отпусков определяется по учреждению в целом, т.е. расчет средней заработной платы производится в целом по учреждению по формуле:

Сумма резерва на отпуска = К × ЗПср.,

где К - общее количество не использованных всеми работниками дней отпуска за период с начала работы на дату проведения расчета (конец каждого месяца, квартала, года);

ЗПср. - средняя заработная плата по всем работникам учреждения в целом;

сумма расходов на оплату предстоящих отпусков определяется по отдельным категориям работников (группам персонала), т.е. расчет средней заработной платы производится по отдельным группам (категориям) персонала учреждения по формуле:

Сумма резерва на отпуска = К1 × ЗПср.1 + К2 × ЗПср.2 + К3 × ЗПср.3….

где К1, К2, К3 - количество всех дней неиспользованного отпуска каждой категории (группы) персонала учреждения;

ЗПср.1, ЗПср.2, ЗПср.3 - средняя заработная плата, рассчитанная по каждой категории (группе) персонала учреждения.

При этом резерв на оплату страховых взносов в государственные внебюджетные фонды целесообразно рассчитывать с учетом принятой в рамках формирования учетной политики учреждения методики расчета на оплату отпусков за фактически отработанное сотрудниками время. Таким образом, сумма резерва на оплату страховых взносов может быть рассчитана соответственно в следующем порядке:

по каждому работнику учреждения персонифицировано (индивидуально) по формуле:

Сумма резерва страховых взносов = К × ЗП × С;

в среднем по учреждению по формуле:

Сумма резерва страховых взносов = К × ЗПср. × С;

по каждой категории (группе) персонала учреждения по формуле:

Сумма резерва страховых взносов = (К1 × ЗПср.1 + К2 × ЗПср.2 + К3 × ЗПср.3…) × С,

где С - ставка страховых взносов в государственные внебюджетные фонды.

Сумма резерва страховых взносов может быть рассчитана с учетом предельной величины базы для исчисления страховых взносов в государственные внебюджетные фонды на основании информации за предшествующий период, а также применяемого к нему повышающего коэффициента.

Операции по формированию резервов и отложенных обязательств на примере резерва по оплате отпусков работников за фактически отработанное время (с учетом страховых взносов) отражаются в бухгалтерском учете в следующем порядке:

на основании расчета оценочного значения по методу, принятому учетной политикой учреждения, отражается отложенное обязательство на иные очередные годы (за пределами планового периода) в сумме созданного резерва на оплату предстоящих отпусков работников за фактически отработанное время (Справка ф. 0504833) в следующей корреспонденции счетов:

- казенными учреждениями за счет лимитов бюджетных обязательств получателей бюджетных средств (за пределами планового периода);

- бюджетными и автономными учреждениями за счет источников финансового обеспечения на иные очередные годы (за пределами планового периода);

на основании расчета резерва на оплату предстоящих отпусков работников за фактически отработанное время и Справки ф. 0504833 отражается сумма сформированного резерва (отложенного обязательства) в следующей корреспонденции счетов:

Дебет 1 401 20 211, 213 Кредит 1 401 60 211, 213 - казенными учреждениями;

Дебет 0 109 60 (80) 211, 213 Кредит 0 401 60 211, 213

на основании расчетно-платежной ведомости и Справки ф. 0504833 принимается обязательство текущего финансового года по оплате очередных отпусков работникам за фактически отработанное ими время за счет ранее созданного для этих целей резерва (с учетом страховых взносов), отражаемое в учете в следующем порядке:

Дебет 1501 13 211, 213 Кредит 1 502 11 211, 213 - казенными учреждениями;

Дебет 0 506 10 211, 213 Кредит 0 502 11 211, 213

При этом одновременно на сумму принятого обязательства текущего финансового года по оплате отпусков работникам учреждения за фактически отработанное время производится уменьшение ранее отраженных отложенных обязательств методом «Красное сторно» в следующем порядке:

Дебет 1 501 93 211, 213 Кредит 1 502 99 211, 213 - казенными учреждениями;

Дебет 0 506 90 211, 213 Кредит 0 502 99 211, 213 - бюджетными и автономными учреждениями;

на основании расчетной (расчетно-платежной) ведомости и Справки ф. 0504833 начисленная за счет ранее созданного резерва сумма отпускных за фактически отработанное время работниками учреждения (с учетом страховых взносов) отражается в учете в следующем порядке:

Дебет 1 401 60 211, 213 Кредит 1 302 11 730, 303 02…730 - казенными учреждениями;

Дебет 0 401 60 211, 213 Кредит 0 302 11 730, 0 303 02…730 - бюджетными и автономными учреждениями.

При этом если сумма ранее созданного резерва на оплату предстоящих отпусков работников за фактически отработанное время (с учетом страховых взносов) оказывается меньше суммы начисленных отпускных (начисленных страховых взносов), то на сумму превышения не требуется производить доначисление резерва. В этом случае сумма превышения начисленных отпускных над суммой ранее созданного резерва на оплату предстоящих отпусков работников за фактически отработанное время (с учетом страховых взносов) подлежит отражению в учете в следующем порядке:

Дебет 1 401 20 211, 213 Кредит 1 302 11 730, 1 303 02…730 - казенными учреждениями;

Дебет 0 109 60 (80) 211, 213 Кредит 0 302 11 730, 0 303 02…730 - бюджетными и автономными учреждениями.

Операция уточнения (корректировка) ранее сформированных резервов отражается в бухгалтерском (бюджетном) учете учреждения на дату проведения расчета в следующем порядке:

в случае увеличения ранее сформированного резерва - дополнительная учетная запись;
в случае уменьшения ранее сформированного резерва - способ «Красное сторно».

Под будущую процедуру реорганизации учреждения необходимо создавать резерв предстоящих расходов и отложенных обязательств. В этом случае предусматриваются (прогнозируются) предстоящие расходы, связанные с процедурой реорганизации, и обосновываются все социальные выплаты (пособия) на основе принятого решения учредителем. Таким образом, на счете 401 60 «Резервы предстоящих расходов» оценивается процедура реорганизации учреждения, и на момент принятия решения о реорганизации фиксируется риск. Резервирование сумм, связанных с будущей процедурой реорганизации учреждения, на бухгалтерском учете отражаются в виде отложенных обязательств на сумму созданного резерва предстоящих расходов:

Дебет 0 506 90200 Кредит 0 502 99 200

При этом сумма сформированного резерва предстоящих расходов под будущую процедуру реорганизации учреждения подлежит отражению по счету 401 60 «Резервы предстоящих расходов» в следующем порядке:

Дебет 0 109 60 200, Кредит 0 401 60 200, 0 401 20 200

Операции, связанные с использованием резерва предстоящих расходов и отложенных обязательств, в момент проведения реорганизации учреждения отражаются в следующем порядке:

суммы принятых учреждением обязательств текущего финансового года, связанных с использованием созданных ранее резервов предстоящих расходов, списываются на основании оформленной Справки ф. 0504833 в следующем порядке:

Дебет 0 506 10 200 Кредит 0 502 11 200

При этом одновременно на сумму принятого обязательства текущего финансового года по платежам, связанным с реорганизацией учреждения, производится уменьшение ранее отложенных обязательств методом «Красное сторно» в следующем порядке:

Дебет 0 506 90 200 Кредит 0 502 99 200

использование резерва на покрытие расходов (платежей), в отношении которых этот резерв был изначально создан, отражается:

Дебет 0 401 60 200 Кредит 0 302 00 730, 0 303 00 730 и т.п.

В соответствии с правилами Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета (Приказ Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н) рекомендуется создание резервов под предстоящие расходы, связанные с выплатами ежегодного вознаграждения за выслугу лет и вознаграждений по итогам работы за год, с покрытием расходов по ремонту основных средств, и другие цели.

Формирование соответствующих резервов учреждение должно предусмотреть учетной политикой, определить норму расчета (оценочные значения) отчислений в текущем году и при необходимости остатка резерва на начало следующего года.

Если учреждение предоставляет отпуска за текущий год в следующем году, то оно может иметь остаток резерва на начало года. При этом сумму резерва на оплату отпусков уточняют исходя из количества дней неиспользуемого отпуска, среднедневных сумм оплаты труда работников и обязательных отчислений в государственные внебюджетные фонды. Остаток резерва на капитальный ремонт объектов основных средств (ремонтный фонд) на конец года допускается в случаях, предусмотренных нормативными актами учредителя.

Учреждениям, формирующим в рамках учетной политики резервы предстоящих расходов, необходимо учитывать, что по окончании текущего финансового года перед составлением годовой отчетности после инвентаризации расчетов начисленные на счете 401 60 «Резервы предстоящих расходов» суммы резервов доводят до величины фактических расходов. При этом если фактические расходы превышают суммы начисленных резервов, то на разницу составляется дополнительная запись по доначислению резерва. Если фактические расходы текущего финансового года окажутся меньше начисленного резерва, то на разницу оформляется сторнировочная запись («красное сторно»).

Принятые бюджетные обязательства - проводки по ним мы рассмотрим в статье - имеют особенные правила классификации в бухучете государственных учреждений. Изучим специфику данных правил подробнее.

Что представляют собой принятые бюджетные обязательства?

Под бюджетными обязательствами в законодательстве РФ понимаются обязательства по совершению государственным учреждением расходов в рамках того или иного финансового года (ст. 6 БК РФ). Принятие соответствующих обязательств является одной из составляющих процесса исполнения бюджета по расходам наряду с такими процедурами, как (п. 2 ст. 219 БК РФ):

принятие и подтверждение финансовых обязательств;
санкционирование выполнения финансовых обязательств;
подтверждение выполнения финансовых обязательств.

Учреждение, являющееся получателем бюджетных средств, принимает различные обязательства в пределах лимитов (п. 3 ст. 219 БК РФ).

В соответствии с нормами ст. 6 БК РФ, наряду с бюджетными обязательствами учреждения могут иметь также денежные обязательства — те, что предполагают перечисление учреждением денежных средств в пользу управомоченной стороны по договору (например, трудовому или гражданско-правовому).

Как правило, наличие бюджетного обязательства предполагает последующее возникновение и денежного, однако отождествлять их не следует.

Бюджетное обязательство — то, что учреждению предстоит выполнить в соответствии с плановыми расходами распорядителя бюджетных средств. Как только учреждение получает от распорядителя денежные средства на выполнение конкретных бюджетных обязательств, то у него возникает обязательство уже денежное.

Пример

Заключив контракт с поставщиком мебели на сумму всего 600 000 руб., учреждение приобретает бюджетные обязательства на эту сумму. После того как поставщик, в соответствии с условиями договора, поставил первую партию мебели на 200 000 руб. и выставил счет за нее, то возникает уже денежное обязательство по оплате поставки 200 000 руб. Бюджет перечисляет на счет учреждения данную сумму в целях исполнения учреждением возникшего финансового обязательства.

Бухгалтерский учет бюджетных и денежных обязательств ведется раздельно. Обязательства учреждения могут появляться вследствие заключения государственных контрактов, различных договоров со сторонними хозяйствующими субъектами.

Принятие обязательств государственными и муниципальными учреждениями предполагает отражение соответствующих операций в регистрах бухучета с применением особых проводок. Рассмотрим их специфику.

Учет принятых обязательств в регистрах бухучета: структура счетов для проводок

Принятие бюджетных обязательств государственными учреждениями осуществляется с применением счета 0 502 01 000 (принятые обязательства) по Единому плану счетов, утвержденному приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н.

Учреждение вправе применять те счета, что приведены в нормативных актах, регулирующих бухучет в конкретных типах государственных учреждений — казенных (приказ Минфина России от 06.12.2010 № 162н), бюджетных (приказ Минфина РФ от 16.12.2010 № 174н), автономных (приказ Минфина РФ от 23.12.2010 № 183н).

Но так или иначе все счета в указанных источниках права базируются на тех, которые утверждены приказом № 157н, поэтому в качестве регулирующего нормативного акта можно использовать данный приказ, юрисдикция которого распространяется на все типы учреждений.

Проводки по кредиту счета 0 502 01 000, имеющие отношение к принятию бюджетных обязательств, могут корреспондировать, в частности:

с дебетом счета 0 501 00 000 (лимиты обязательств), если учреждение — казенное;
с дебетом счета 0 506 00 000 (право на обязательства), если учреждение — автономное или бюджетное.

Бюджетные обязательства, как мы отметили выше, тесно связаны с финансовыми обязательствами, которым также соответствуют отдельные проводки. Для учета финансовых обязательств применяется счет 0 502 02 000 (принятые финансовые обязательства).

Полный код счета бюджетного учета — 26-значный. На практике первые 17 цифр в регистрах бухучета обычно не отражаются, поскольку они определены в перечне КБК и потому одинаковы для всех операций по расходованию бюджетных средств учреждениями в конкретной сфере бюджетного финансирования.

Таким образом, в регистрах бухучета бюджетных учреждений применяется 9-значный код (соответствующий 18-26 разрядам полного счета). При формировании счетов для проводок по бюджетным обязательствам он будет представлен в следующей структуре:

первая цифра — код финансового обеспечения (по перечню, приведенному в п. 21 Инструкции, утвержденной приказом № 157н);
следующие три цифры — синтетический код (в нашем случае — 501, 502 или 506);
следующие 2 цифры — аналитический код (соответствует периоду принятых обязательств — по перечню, приведенному в п. 309 Инструкции);
еще три цифры в структуре счета — это в общем случае код КОСГУ (но автономные учреждения применяют коды в соответствии с Инструкцией по приказу № 174н).

При этом вторая цифра в двузначном аналитическом коде счета (который следует за трехзначным синтетическим) будет определяться:

при использовании синтетического кода 501 — статусом лимита бюджетного обязательства (он может быть, к примеру, доведенным — в этом случае фиксируется цифра 1 или утвержденным — в этом случае используется цифра 9);
при использовании синтетического кода 502 — типом обязательства (если оно бюджетное — фиксируется цифра 1, если денежное — цифра 2).

В зависимости от конкретной хозяйственной операции в регистрах бухучета фиксируются проводки с использованием счетов, формируемых с учетом рассмотренных нами правил.

В числе самых распространенных хозяйственных операций государственных учреждений, которые соответствуют принятым ими бюджетным обязательствам:

оплата работ и услуг, оказываемых сторонними хозяйствующими субъектами;
выплата заработной платы сотрудникам;
освоение целевой субсидии.

Рассмотрим примеры проводок по соответствующим хозяйственным операциям.

Оплата работ и услуг сторонним поставщикам: счета и проводки

Предположим, государственное учреждение заключило договор со сторонней фирмой на оказание консультационных услуг.

Факт принятия учреждением бюджетных обязательств на всю сумму договора с поставщиком отражен проводкой

Дт 1 501 13 226;
Кт 1 502 11 226.

Счет 1 501 13 226 используется нами, поскольку включает коды:

1 — отражающий факт принятия обязательств за счет бюджетных средств;
501 — показывающий принятие бюджетных обязательств по лимиту;

13 — отражающий факт санкционирования лимитов в текущем году;
226 — показывающий, что учреждение оплачивает услуги (по КОСГУ).

Счет 1 502 11 226 задействуется нами, поскольку включает коды:

502 — отражающий, собственно, факт принятия учреждением бюджетных обязательств;
11 — показывающий, что обязательства относятся к текущему финансовому году.

Факт принятия хозяйствующим субъектом денежных обязательств (их сумма определяется условиями договора и может быть меньшей, чем сумма бюджетных обязательств — например, если вносится прописанный в договоре аванс) отражается проводкой:

Дт 1 502 11 226;
Кт 1 502 12 226.

В свою очередь, код Кт 1 502 12 226 используется нами, поскольку:

включает код вида 502, который отражает факт принятия учреждением собственно финансовых обязательств;
включает код 12, который показывает, что финансовое обязательство относится к текущему финансовому году.

Выплата зарплаты: счета и проводки

Зарплата в госучреждениях обычно выплачивается 2 раза в месяц — в виде аванса и основной суммы. Каждая выплата при этом формирует отдельную связку из бюджетных и денежных обязательств.

Допустим, зарплата сотрудника составляет 40 000 рублей, авансом уплачивается 15 000.

В случае с авансом обязательство оформляется проводкой:

Дт 1 502 11 211;
Кт 1 502 12 211.

Данная проводка отражает тот факт, что в данном случае сначала возникает только денежное обязательство на сумму 15 000 рублей по авансу. При этом бюджетное обязательство образуется только в конце месяца, при начислении всей зарплаты.

При начислении всей зарплаты (в конце месяца) проводки будут применены следующие:

1. Проводка, отражающая принятие бюджетных обязательств в рамках лимита, то есть на всю сумму в 40 000 рублей:

Дт 1 501 13 211;
Кт 1 502 11 211.

Счет 1 501 13 211 используется нами, поскольку включает коды:

501 — отражающий тот факт, что зарплата будет выплачиваться за счет лимитов по бюджетным обязательствам;
13 — показывающий, что используются лимиты, установленные на текущий финансовый год.

2. Проводка, которая, как и в первом случае, отражает принятие учреждением денежного обязательства на оставшуюся сумму зарплаты в 25 000 рублей:

Дт 1 502 11 211;
Кт 1 502 12 211.

Освоение целевых субсидий: счета и проводки

Допустим, бюджетное учреждение получило целевую субсидию на установку пожарной лестницы.

В данном случае мы будем использовать проводки:

1. Отражающую принятие учреждением бюджетного обязательства (по договору с предприятием, которое установит лестницу):

Дт 5 506 10 225;
Кт 5 502 11 225.

Счет 5 506 10 225 выбран нами, так как в его структуре присутствуют коды:

5 — код финансового обеспечения (в данном случае — субсидия);
506 — синтетический код по Плану счетов, отражающий тот факт, что речь идет о реализации права на получение обязательств (данное право может быть реализовано только бюджетными и автономными учреждениями);
10 — аналитический код по Плану счетов, отражающий тот факт, что принятые обязательства относятся к текущему финансовому году;
225 — код КОСГУ, отражающий тот факт, что учреждение заказывает работы и услуги по содержанию имущества в виде установки пожарной лестницы.

Счет 5 502 11 225 выбран нами, так как в его структуре присутствует код вида 502 — синтетический код, отражающий тот факт, что учреждение приняло бюджетные обязательства.

2. Отражающую принятие учреждением финансового (денежного) обязательства (по факту завершения работ и получения документов на оплату):

Дт 5 502 11 225;
Кт 5 502 12 225.

Счет 5 502 11 225 использован нами по той же причине, что и в предыдущей проводке.

Счет 5 502 12 225 задействован нами, поскольку включает коды:

502 — отражающего тот факт, что учреждение приняло финансовые обязательства;
12 — отражающего тот факт, что обязательства относятся к текущему финансовому году.

Итоги

Принятые государственным учреждением бюджетные обязательства отражаются в регистрах бухучета с применением проводок со счетами по Единому плану, утвержденному Минфином, или же с применением проводок, которые утверждены в отдельных НПА для казенных, автономных и бюджетных учреждений, но так или иначе на основе Единого плана. Формируются данные счета с учетом значения конкретных кодов, которые входят в структуру соответствующих счетов.

Ознакомиться с иными сведениями об учете обязательств бюджетным учреждением вы можете в статьях:

Автономные учреждения обязаны вести двойной учет принятых обязательств (на счетах групп 300 00 «Обязательства» и 500 00 «Санкционирование расходов»). Как правильно организовать учет операций на данных счетах? В каких регистрах бухгалтерского учета ведутся такие операции? На основании каких документов и в какой момент следует отражать обязательства учреждения на том или ином счете? Ответы на эти вопросы представлены в статье.

Необходимость вести двойной учет принятых учреждением обязательств в государственных (муниципальных) автономных учреждениях регламентирована инструкциями № 157н, 183н. В соответствии с указанными нормативными документами в Плане счетов бухгалтерского учета для этих целей предусмотрены разделы 3 «Обязательства» и 5 «Санкционирование расходов».

На счетах группы 300 00 «Обязательства» отражаются расчеты с контрагентами (с поставщиками и подрядчиками, персоналом, бюджетом и внебюджетными фондами и т. д.). При этом к расчетам по обязательствам также относятся расчеты по выданным авансам (счет 206 00), расчеты с подотчетными лицами (счет 208 00). Учет операций по указанным счетам ведется в соответствии с содержанием факта хозяйственной жизни в журнале операций по оплате труда, журнале операций расчетов с поставщиками и подрядчиками, журнале операций с безналичными денежными средствами - в части оплаты расчетов по платежам в бюджеты, журнале по прочим операциям - в части иных операций.

Счета группы 500 00 «Санкционирование расходов» предназначены для обобщения информации о ходе исполнения автономным учреждением утвержденных планом финансово-хозяйственной деятельности сметных (плановых) назначений, в том числе по принятию и (или) исполнению принятых учреждением обязательств (счет 502 01), принятых денежных обязательств (счет 502 02) на текущий (очередной, первый год, следующий за очередным, второй год, следующий за очередным) финансовый год. При этом отметим, что операции на данных счетах не влияют на финансовый результат деятельности учреждения. Учет таких операций осуществляется в журнале по операциям санкционирования на основании первичных учетных документов, установленных учреждением самостоятельно с учетом требований по санкционированию оплаты принятых денежных обязательств, определенных финансовым органом.

Напомним, принятые обязательства отражаются в момент их возникновения (например, заключение договоров, начисление заработной платы, страховых взносов, налогов, учет иных расходов учреждения). Принятые денежные обязательства отражаются, когда по условиям договора или в соответствии с законами, иными нормативными актами у учреждения возникла обязанность уплатить денежные средства по принятым обязательствам. Аналитический учет принятых обязательств (денежных обязательств) ведется в журнале регистрации обязательств (ф. 0504064), в котором указываются основание для их принятия (наименование, номер и дата документа), номер счета бухгалтерского учета и сумма (в рублях, иностранной валюте), дата постановки обязательства (денежного обязательства) на учет и дата снятия с бухгалтерского учета.

В учреждении целесообразно организовать учет принятых (денежных) обязательств таким образом, чтобы оптимизировать учетные процедуры для бухгалтера. Так как в соответствии с п. 318 Инструкции № 157н учет принятых обязательств осуществляется на основании документов, подтверждающих их принятие согласно перечню, установленному в учетной политике учреждения, в этом же перечне можно прописать, в какой момент они должны отражаться в учете.

Рассмотрим в таблице примерный перечень принимаемых автономным учреждением обязательств в соответствии с п. 308 Инструкции № 157н, основания для их принятия и момент отражения в бухгалтерском учете по тому или иному счету.

Наименование обязательства	Принятие обязательств на счета 300 00, 206 00, 208 000	Принятие обязательств на счет 502 01	Принятие денежных обязательств на счет 502 02
Оплата по договорам на поставку материальных ценностей, выполнение работ, оказание услуг для нужд учреждения, заключенным в отчетном периоде, а также обязательства по договорам, принятые в прошлые годы и не исполненные по состоянию на начало текущего финансового года, подлежащие исполнению в текущем финансовом году		На основании заключенных договоров на дату их заключения	При исполнении условий договора (оплата аванса, по факту поставки материальных ценностей, выполнения работ, оказания услуг) на основании счета, счета-фактуры, акта выполненных работ, оказанных услуг, товарной накладной на дату исполнения в соответствии с указанными документами-основаниями
Оплата труда работников
Начисления на оплату труда	На основании справки (ф. 0504833) с приложением расчета по нормам, установленным законодательством РФ на дату начисления
Выплаты работникам командировочных расходов (в том числе авансовые платежи, иные выплаты (суточные, разъездные и т. п.)) в соответствии с трудовыми договорами и законодательством РФ	На основании заявления работника, приказа руководителя, авансового отчета (в случае если предварительно аванс не выдавался, а также при возврате неиспользованных подотчетных сумм)
Выплаты и компенсации работникам в соответствии с трудовыми договорами и законодательством РФ	На основании справки (ф. 0504833) с приложением расчета по установленным нормам, расчетно-платежной ведомости (ф. 0504401), расчетной ведомости (ф. 0504403) на дату начисления
Оплата обусловленных законодательством РФ выплат физическим лицам (стипендии, социальные выплаты и т. п.)	На основании расчетно-платежной ведомости (ф. 0504401), расчетной ведомости (ф. 0504403) на дату начисления
Оплата предусмотренных законодательством РФ обязательных платежей в бюджеты бюджетной системы РФ (оплата налогов, сборов, пошлин, взносов, иные выплаты), установленных к исполнению в текущем финансовом году	На основании справки (ф. 0504833), иных документов (расчетов, деклараций, требований) на дату начисления
Возмещение вреда, причиненного автономным учреждением при осуществлении им деятельности, по иным выплатам, обусловленным вступившим в законную силу решением суда, предусмотренным к исполнению в текущем финансовом году	На основании судебных решений на дату начисления (принятия к исполнению)
Иные обязательства, пре-дусмотренные к исполнению в текущем финансовом году (например, отчисления денежных средств профсоюзным органам, прием и обслуживание делегаций (представительские расходы))	На основании справки (ф. 0504833), иных документов на дату их начисления

Еще раз отметим, что учреждение вправе предусмотреть в учетной политике иной порядок принятия обязательств (в том числе принять документы-основания, определить момент начисления) с учетом требований по санкционированию оплаты принятых денежных обязательств, установленных финансовым органом, и специфики деятельности учреждения.

В настоящее время Минфином подготовлен проект приказа о внесении изменений в Приказ Минфина РФ от 15.12.2010 № 173н, которым утверждены унифицированные формы первичных документов и регистры бухгалтерского учета, применяемые государственными (муниципальными) учреждениями, и Методические указания по их применению (размещен на сайте www.minfin.ru). Данным проектом вводится новая форма - уведомление о принятии обязательства (ф. 0504824). Это уведомление будетприменяться для оперативного представления сведений структурными подразделениями, оформляющими документы на принятие обязательств (договоры, контракты, исполнительные листы, служебные командировки и др.), в бухгалтерию учреждения в целях принятия бюджетных обязательств (изменений к ним) к бухгалтерскому учету на текущий финансовый год и плановый период.

На практике большинство вопросов возникает при отражении принятых денежных обязательств на счете 502 02, так как не всегда можно одновременно учесть обязательства учреждения на счетах 300 00, 206 00, 208 00 и 502 02. Однако, если правильно организовать их учет, не должно быть затруднений. Основное правило заключается в том, что при подведении итогов сумма принятых денежных обязательств, отраженных на счете 502 02, должна быть равна показателю суммы принятых обязательств, отраженных на соответствующих счетах по учету обязательств учреждения (как проверить показатели, представим ниже в таблице). Данные положения содержатся в проекте приказа о внесении изменений в Инструкцию № 183н, который также размещен на сайте Минфина.

Обязательства учреждения	Показатели, которые в сумме должны быть равны сумме принятых денежных обязательств на счете 502 02
В части расчетов с контрагентами, за исключением расчетов с подотчетными лицами и расчетов по платежам в бюджеты бюджетной системы РФ, в разрезе получателей авансовых платежей - юридических, физических лиц, иных публично-правовых образований (контрагентов)	- данные соответствующих счетов аналитического учета счета 0 206 00 000 «Расчеты по выданным авансам» (разница дебетовых оборотов, отражающих получение контрагентами денежных средств, и кредитовых оборотов, отражающих возвраты выданных в текущем периоде авансовых платежей и (или) зачеты авансовых платежей в оплату начисленных (принятых) в текущем периоде обязательств). При этом включаются предоставленные в текущем периоде авансовые платежи по принятым обязательствам, за вычетом произведенных возвратов указанных авансовых платежей (не включаются остатки выданных авансовых платежей, которые числятся на начало текущего периода по соответствующим счетам аналитического учета счета 0 206 00 000, а также кредитовые обороты, изменяющие названные расчеты); Кредитовые обороты соответствующих счетов аналитического учета счета 0 302 00 000 «Расчеты по принятым обязательствам». При этом включаются начисленные (принятые) денежные обязательства, подлежащие исполнению в текущем (отчетном) финансовом году (не включаются кредитовые и дебетовые обороты, отражающие увеличение (уменьшение)
	кредиторской задолженности по принятым в текущем периоде денежным обязательствам в счет авансовых платежей прошлых лет, в показатели принятых денежных обязательств за текущий период); Дебетовые обороты соответствующих счетов аналитического учета счетов 0 302 00 000 «Расчеты по принятым обязательствам», 0 304 02 000 «Расчеты с депонентами», 0 304 03 000 «Расчеты по удержаниям из выплат по оплате труда» (исполненные в текущем периоде принятые денежные обязательства прошлых лет)
В части расчетов с подотчетными лицами в разрезе контрагентов (подотчетных лиц)	- дебетовые обороты по соответствующим счетам аналитического учета счета 0 208 00 000 «Расчеты с подотчетными лицами» за вычетом кредитовых оборотов по соответствующим счетам аналитического учета указанного счета (полученные подотчетными лицами денежные средства (вне зависимости от способа выплаты) за вычетом возврата выданных в текущем периоде авансовых платежей); Дебетовые обороты по соответствующим счетам счета 0 208 00 000 (полученные в текущем периоде подотчетными лицами на возмещение перерасходов прошлых лет денежные средства). При этом не включаются остатки выданных подотчетным лицам авансовых платежей, которые числятся на начало отчетного года на соответствующих счетах аналитического учета счета 0 208 00 000, а также кредитовые обороты, изменяющие указанные расчеты, в показатели принятых денежных обязательств текущего периода
В части расчетов по обязательным платежам в бюджеты бюджетной системы РФ на основании аналитических данных в разрезе платежей в бюджеты бюджетной системы РФ	- кредитовые обороты соответствующих счетов аналитического учета счета 0 303 00 000 «Расчеты по платежам в бюджеты» (0 303 02 730 - 0 303 13 730) (начисленные (принятые) в текущем периоде платежи (налоги, взносы, пошлины, сборы и иные обязательные платежи)); Дебетовые обороты соответствующих счетов аналитического учета счета 0 303 00 000 (0 303 02 830 - 0 303 13 830) (исполнение обязательств по оплате платежей (налогов, взносов, пошлин, сборов и иных обязательных платежей) прошлых лет, которые числятся на начало текущего года и исполнены в текущем периоде). При этом не учитываются показатели расчетов по излишне уплаченным платежам (налогам, взносам, пошлинам, сборам и иным обязательным платежам), которые числятся на начало текущего периода на соответствующих счетах аналитического учета счета 0 303 00 000, а также кредитовые обороты, изменяющие указанные расчеты
В части расчетов по расходам на обслуживание долговых обязательств по соответствующим счетам аналитического учета счета 0 301 00 000 «Расчеты с кредиторами по долговым обязательствам»	- кредитовые обороты (начисленные (принятые) в текущем периоде обязательства, подлежащие исполнению в текущем финансовом году); Дебетовые обороты (исполненные в текущем периоде обязательства прошлых лет по расходам на обслуживание долговых обязательств)

В автономном учреждении 30.09.2013 начислена заработная плата за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности, в общей сумме 700 000 руб. Удержан НДФЛ - 91 000 руб.

Начислены страховые взносы во внебюджетные фонды в общей сумме 211 400 руб.

07.10.2013 заработная плата работников перечислена им на банковские карты, перечислены НДФЛ и страховые взносы.

Учреждение установило в учетной политике принимать денежные обязательства по заработной плате, НДФЛ, страховым взносам в день начисления этих сумм.

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
30.09.2013. Операции, отраженные на основании расчетно-платежной ведомости (ф. 0504401), расчетов по страховым взносам, справки (ф. 0504833)
Начислена заработная плата (прямые расходы*)	2 109 60 211	2 302 11 000	700 000
Удержан НДФЛ	2 302 11 000	2 303 01 000	91 000
Приняты обязательства по заработной плате (с учетом НДФЛ)	2 506 10 211	2 502 11 211	700 000
Приняты денежные обязательства по выплате заработной платы (с учетом НДФЛ)	2 502 11 211	2 502 12 211	700 000
Начислены страховые взносы во внебюджетные фонды (прямые расходы*)	2 109 60 213	2 303 06 000 2 303 07 000 2 303 08 000 2 303 09 000 2 303 10 000 2 303 11 000	211 400**
Приняты обязательства по страховым взносам	2 506 10 213	2 502 11 213	211 400
Приняты денежные обязательства по страховым взносам	2 502 11 213	2 502 12 213	211 400
07.10.2013. Операции, отраженные в соответствии с нормативным документом, устанавливающим сроки выплаты заработной платы, на основании распоряжения руководителя, справки (ф. 0504833)
Перечислена заработная плата на банковские счета работников (700 000 ‑ 91 000) руб.	2 302 11 000	2 201 11 000 забалансовый счет 18	609 000
Перечислен НДФЛ	2 303 01 000	2 201 11 000 забалансовый счет 18	91 000
Перечислены страховые взносы во внебюджетные фонды	2 303 06 000 2 303 07 000 2 303 08 000 2 303 09 000 2 303 10 000 2 303 11 000	2 201 11 000 забалансовый счет 18	211 400**

В целях упрощения примера указана общая сумма страховых взносов (без разбивки по счетам).

Автономное учреждение заключило договор на поставку оборудования в сумме 1 000 000 руб. В договоре предусмотрен аванс в размере 30%. Окончательная оплата по договору осуществлена по факту поставки. Расходы произведены за счет целевой субсидии.

В бухгалтерском учете отражены следующие операции:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Операции, отраженные на основании договора о поставке оборудования, счета от поставщика
Приняты обязательства	5 506 10 310	5 502 11 310	1 000 000
Произведена оплата аванса в размере 30%	5 206 31 000	5 201 11 000 забалансовый счет 18	300 000
	5 502 11 310	5 502 12 310	300 000
Операции, отраженные по факту поставки оборудования (на основании договора о поставке оборудования, товарной накладной от поставщика, счета-фактуры)
Поступило оборудование	5 106 31 000	5 302 31 000	1 000 000
Произведена окончательная оплата	5 302 31 000	5 201 11 000 забалансовый счет 18	700 000
Приняты денежные обязательства	5 502 11 310	5 502 12 310	700 000
Произведен зачет аванса	5 302 31 000	5 206 31 000	300 000

Автономное учреждение из кассы выдало под отчет денежные средства на командировочные расходы за счет субсидий, выделенных на выполнение государственного задания, в том числе суточные - 500 руб., деньги на проезд - 5 000 руб., деньги на проживание в гостинице - 6 000 руб. По возвращении из командировки подотчетное лицо вернуло неизрасходованную сумму на проживание в гостинице в размере 350 руб.

В бухгалтерском учете отражены следующие операции:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Операции, отраженные на основании заявления о выдаче денег под отчет
Выданы из кассы денежные средства на командировочные расходы:
- суточные	4 208 12 000	4 201 34 000	500
- на проезд	4 208 22 000	4 201 34 000	5 000
	4 208 26 000	4 201 34 000	6 000
Отражены принятые обязательства:
- суточные	4 506 10 212	4 502 11 212	500
- проезд	4 506 10 222	4 502 11 222	5 000
- проживание в гостинице	4 506 10 226	4 502 11 226	6 000
Отражены принятые денежные обязательства:
- суточные	4 502 11 212	4 502 12 212	500
- проезд	4 502 11 222	4 502 12 222	5 000
- проживание в гостинице	4 502 11 226	4 502 12 226	6 000
Операции, отраженные на основании утвержденного авансового отчета
Начислены расходы (общехозяйственные*):
- суточные	4 109 80 212	4 208 12 000	500
- на проезд	4 109 80 222	4 208 22 000	5 000
- на проживание в гостинице	4 109 80 226	4 208 26 000	5 650
Внесена неизрасходованная сумма на проживание в гостинице в кассу учреждения	4 201 34 000	4 208 26 000	350
Отражено уменьшение принятых обязательств (методом «красное сторно»)	4 506 10 226	4 502 11 226	(350)
Отражено уменьшение принятых денежных обязательств (методом «красное сторно»)	4 502 11 226	4 502 12 226	(350)

В соответствии с учетной политикой учреждения.

Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н.

Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 23.12.2010 № 183н.