« Fiscalité, comptabilité et reporting dans une entreprise d'assurance », 2011, N 3
Au cours de la période de récapitulation des résultats financiers des activités des entreprises pour l'année écoulée, la question du versement des dividendes est plus que jamais d'actualité. Avec l'apparente simplicité de l'imposition des dividendes, des difficultés peuvent être causées par la détermination de la responsabilité de la source de paiement et du bénéficiaire des dividendes, la détermination des limites des dividendes, l'identification des bénéfices comme source de paiement des dividendes, l'imposition des acomptes sur dividendes en l'absence de revenu pour l'année de déclaration, le moment de la détermination de la base d'imposition.
Les dividendes s'entendent comme des paiements aux actionnaires (participants) de la société (article 102 du Code civil de la Fédération de Russie). Une définition similaire est également contenue dans la loi fédérale du 26 décembre 1995 N 208-FZ "sur les sociétés par actions" (article 42) et la loi fédérale du 8 février 1998 N 14-FZ "sur les sociétés à responsabilité limitée" (article 28, 33). Notez que les sociétés par actions ont le droit de prendre des décisions (d'annoncer) sur le paiement de dividendes sur les actions en circulation sur la base des résultats non seulement de l'exercice, mais également du premier trimestre, du premier semestre ou de neuf mois. Une telle décision est prise par l'assemblée générale des actionnaires (participants) dans les trois mois suivant la fin de la période pertinente, qui découle du même art. 42 de la loi fédérale "sur les sociétés par actions".
Du fait du versement de dividendes, leurs bénéficiaires perçoivent des revenus et, par conséquent, l'obligation de payer des impôts sur ces revenus.
Le contenu de la notion de « dividende », utilisée à des fins fiscales, est plus large qu'en droit civil. Selon l'art. 43 du Code fiscal de la Fédération de Russie, un dividende est reconnu comme tout revenu reçu par un actionnaire (participant) d'une organisation dans la distribution du bénéfice restant après imposition (y compris sous la forme d'intérêts sur les actions privilégiées) sur les actions (participations ) détenue par lui proportionnellement à sa part dans le capital autorisé (actions) de cette organisation. Les dividendes comprennent également tout revenu reçu de sources extérieures à la Fédération de Russie, lié aux dividendes conformément aux lois des États étrangers.
Obligations des contribuables
L'imposition des dividendes, tout d'abord, dépend de qui est l'actionnaire (participant) - une personne physique ou une personne morale. Si le bénéficiaire est un particulier, les dividendes sont soumis à l'impôt sur le revenu des personnes physiques, s'il s'agit d'une personne morale, à l'impôt sur le revenu.
Cependant, l'obligation d'accumuler et de payer des impôts sur le revenu sous forme de dividendes au budget n'est pas attribuée aux bénéficiaires, mais à la source de paiement des dividendes, qui agit en tant qu'agent fiscal vis-à-vis de ses actionnaires (participants). Mais il existe une exception à cette règle. Le montant de l'impôt sur les dividendes reçus de sources extérieures à la Fédération de Russie, le contribuable - un individu détermine indépendamment par rapport à chaque montant de dividendes reçus (article 214 du Code fiscal de la Fédération de Russie). Dans le même temps, les contribuables recevant des dividendes de sources extérieures à la Fédération de Russie ont le droit de réduire le montant de l'impôt calculé conformément au présent article du montant de l'impôt calculé et payé au lieu de la source de revenu (à condition que la source de revenus sont situés dans un État étranger, avec lequel un accord (convention) visant à éviter la double imposition a été conclu). Une procédure similaire s'applique aux personnes morales : si la source de revenus du contribuable est une organisation étrangère, le contribuable détermine le montant de l'impôt de manière indépendante en fonction du montant des dividendes perçus et du taux d'imposition correspondant. Dans le même temps, les contribuables recevant des dividendes d'une organisation étrangère, y compris par l'intermédiaire d'un bureau de représentation permanent d'une organisation étrangère dans la Fédération de Russie, n'ont pas le droit de réduire le montant de l'impôt calculé conformément au chapitre. 25 du Code fiscal de la Fédération de Russie, pour le montant de l'impôt calculé et payé au lieu de la source de revenu, sauf disposition contraire d'un accord international (article 275 du Code fiscal de la Fédération de Russie).
Comme indiqué ci-dessus, une organisation russe qui verse des revenus à l'organisation sous forme de dividendes et est reconnue en tant qu'agent fiscal à cet égard est obligée de retenir l'impôt sur le revenu sur ces revenus du contribuable et de le transférer au budget. Le bénéficiaire des dividendes se voit transférer le montant du revenu moins l'impôt retenu à la source. Les dividendes reçus nets d'impôt sont inclus par la société dans le résultat hors exploitation conformément au paragraphe 1 de l'art. 250 du Code fiscal de la Fédération de Russie d'un montant de montants reçus et non accumulés.
Quelle est la responsabilité de la source de paiement et du bénéficiaire du dividende si la source de revenu - une organisation russe - n'a pas retenu d'impôt sur les dividendes versés à l'entreprise et ne l'a pas versé au budget ?
Quant à la source, tout est plus ou moins clair - il doit payer une amende conformément à l'art. 123 du Code fiscal de la Fédération de Russie d'un montant de 20% de l'impôt non retenu et non transféré au budget. Quant au destinataire, la situation est beaucoup plus compliquée. Le fait est que le Code fiscal de la Fédération de Russie ne réglemente pas l'obligation du bénéficiaire dans ce cas de payer l'impôt sur le revenu non retenu et non payé par l'agent fiscal. En ce qui concerne l'impôt sur le revenu des personnes physiques, une situation similaire est prévue par le Code fiscal de la Fédération de Russie. A savoir : pp. 4 p.1 art. 228 du Code fiscal de la Fédération de Russie indique que les personnes qui reçoivent d'autres revenus, à la réception desquels l'impôt n'a pas été retenu par les agents fiscaux, doivent retenir et payer indépendamment l'impôt au budget, c'est-à-dire que dans ce cas, ce n'est pas le mandataire fiscal, mais la personne physique qui devient redevable de l'impôt, qui, en conséquence, sera redevable en cas de non-paiement de l'impôt.
Les experts estiment que pour réduire les risques fiscaux, il est préférable que le bénéficiaire calcule et verse au budget l'impôt non retenu par l'agent fiscal, c'est-à-dire qu'il agisse par analogie avec l'impôt sur le revenu des personnes physiques. Un point de vue similaire sur l'obligation du bénéficiaire de payer l'impôt non retenu sur le dividende par l'agent fiscal est reflété par les tribunaux. Par exemple, dans le décret du Service fédéral antimonopole du district Volga-Vyatka<1>le tribunal a expliqué: «Il est établi au paragraphe 1 de l'article 45 du Code des impôts de la Fédération de Russie que le contribuable doit s'acquitter de manière indépendante de l'obligation de payer l'impôt, sauf disposition contraire de la législation sur les impôts et taxes. contribuable est reconnu comme ayant rempli l'obligation de payer l'impôt sont répertoriés dans Si l'obligation de calculer et de retenir l'impôt est attribuée à un agent fiscal, l'obligation du contribuable de payer l'impôt est considérée comme remplie à partir du moment où l'agent fiscal retient l'impôt.
<1>Décret du Service fédéral antimonopole du district Volga-Vyatka du 16 mars 2004 N A28-7597 / 2003-323 / 21.
Par conséquent, en cas de non-calcul et de non-retenue de l'impôt soumis à retenue et transfert au budget par le mandataire des impôts, l'obligation de paiement de l'impôt du contribuable est considérée comme non remplie, c'est-à-dire qu'il est débiteur envers le budget. En conséquence, sur la base des exigences du paragraphe 1 de l'art. 75 du Code fiscal de la Fédération de Russie, et en ce qui concerne le paiement des pénalités".
Ce point de vue est également soutenu par d'autres tribunaux.<1>: "... des dispositions de l'article 24 du Code fiscal de la Fédération de Russie, y compris son paragraphe 4, il s'ensuit qu'un mandataire fiscal ne peut être tenu de payer l'impôt à ses propres frais en cas de non-retenue à la source sur revenu versé au contribuable En vertu du paragraphe 4 de l'article 24 du Code des impôts de la Fédération de Russie, les agents fiscaux transfèrent de la manière prescrite par le Code des impôts de la Fédération de Russie pour le paiement de l'impôt par un contribuable, seul le montants d'impôts retenus sur le revenu des contribuables. Ce n'est que si le montant de l'impôt est retenu par l'agent fiscal qu'il devient une personne obligée de transférer (payer) au budget ce montant."
<1>Décrets du Service fédéral antimonopole du district du Caucase du Nord du 17 octobre 2003 N F08-3922 / 2003-1497A et du 30 octobre 2007 N F08-6899 / 07-2663A, Résolution du SAF du district d'Extrême-Orient d'octobre 18, 2006 N F03-A59/06-2/3499.
Ainsi, si une organisation versant des dividendes et agissant en tant qu'agent fiscal n'a pas retenu d'impôt sur les revenus versés, après avoir intégralement transféré le montant des dividendes à l'actionnaire (participant), alors le débiteur au budget des impôts et des pénalités dans un tel situation est bénéficiaire de dividendes.
Détermination du montant de la taxe
Conformément au paragraphe 2 de l'art. 275 du Code fiscal de la Fédération de Russie, le montant de l'impôt à retenir sur le revenu du contribuable - le bénéficiaire des dividendes, est calculé par l'agent fiscal selon la formule suivante :
H \u003d K x C x (d - D),
n
où H est le montant de l'impôt à retenir ;
K - le rapport du montant des dividendes à distribuer en faveur du contribuable - le bénéficiaire des dividendes, au montant total des dividendes à distribuer par l'agent fiscal ;
C - le taux d'imposition correspondant établi par les paragraphes. 1 et 2 pages 3
n
Art. 284 ou le paragraphe 4 de l'art. 224 du Code fiscal de la Fédération de Russie ;
e - le montant total des dividendes à distribuer par le mandataire fiscal en faveur de tous les contribuables - bénéficiaires de dividendes ;
D - le montant total des dividendes reçus par l'agent fiscal lui-même au cours de la période de déclaration (fiscale) en cours et de la période de déclaration (fiscale) précédente (à l'exception des dividendes spécifiés au paragraphe 1 du paragraphe 3 de l'article 284 du Code des impôts de la Fédération de Russie) au moment de la distribution de dividendes en faveur des contribuables - bénéficiaires de dividendes, à condition que ces montants de dividendes n'aient pas été précédemment pris en compte lors de la détermination de l'assiette fiscale déterminée en fonction des revenus perçus par l'agent fiscal sous la forme de dividendes.
Conformément au paragraphe 2 de l'art. 275 du Code fiscal de la Fédération de Russie, le montant total de la taxe est déterminé comme le produit du taux d'imposition établi par les paragraphes. 1 p.3 art. 284 du Code fiscal de la Fédération de Russie, et la différence entre le montant des dividendes à distribuer aux actionnaires (participants) au cours de la période fiscale en cours, diminué du montant des dividendes à verser par l'agent fiscal conformément au paragraphe 3 d'art. 275 du Code fiscal de la Fédération de Russie au cours de la période fiscale en cours, et le montant des dividendes reçus par l'agent fiscal au cours de la période de déclaration (fiscale) en cours et de la période de déclaration (fiscale) précédente, si ces montants de dividendes n'étaient pas inclus auparavant dans le calcul lors de la détermination du revenu imposable sous forme de dividendes.
Ainsi, les dispositions du paragraphe 2 de l'art. 275 du Code fiscal de la Fédération de Russie autorisent une société par actions à réduire les dividendes revenant aux actionnaires par les dividendes reçus par la société par actions elle-même.
Cependant, la difficulté se pose de déterminer ce qu'il faut entendre par dividendes reçus par la société anonyme elle-même. Le fait est qu'il n'y a pas une telle définition dans le Code fiscal de la Fédération de Russie. Selon le ministère des Finances de Russie et le Service fédéral des impôts de Russie, les dividendes reçus par une société par actions doivent être compris comme les dividendes effectivement reçus par la société par actions, c'est-à-dire sans impôt retenu par l'agent fiscal.
Ainsi, les dividendes perçus par la société anonyme elle-même peuvent être compris comme :
- les dividendes effectivement perçus par la société anonyme (hors impôt retenu à la source par le mandataire fiscal) ;
- dividendes qui étaient effectivement dus à la société anonyme (avec retenue à la source par le mandataire fiscal).
Selon l'avis du ministère des Finances de la Russie, exprimé dans la lettre du 29.10.2010<1>, lors de la détermination de l'indicateur D, seuls les dividendes reçus par l'agent fiscal au cours de la période de déclaration (fiscale) en cours et de la période de déclaration (fiscale) précédente sont pris en compte par rapport à la période au cours de laquelle les dividendes sont distribués par l'agent fiscal. A cet égard, les dividendes perçus par le mandataire fiscal antérieurement à la période fiscale précédente ne sont pas pris en compte dans le calcul de l'indicateur D. Par exemple, lors de la distribution de dividendes en 2010 lors du calcul prévu au paragraphe 2 de l'art. 275 du Code fiscal de la Fédération de Russie, l'agent fiscal a le droit de prendre en compte les dividendes reçus en 2010 et 2009.
<1>Lettre du ministère des Finances de Russie du 29 octobre 2010 N 03-03-06 / 2/187.
Les taux d'imposition
Les dividendes versés aux particuliers sont imposés au taux de :
9% - si le destinataire est un résident fiscal de la Fédération de Russie ;
15% - si le destinataire est un non-résident.
Pour les organisations qui sont des personnes morales en vertu de la législation de la Fédération de Russie, la taxe est retenue à deux taux - 0 et 9%. En général, un taux de 9 % s'applique. L'utilisation d'un taux préférentiel de 0% n'est possible que si une certaine condition est remplie, à savoir: le jour où la décision de verser des dividendes est prise, l'organisation qui reçoit des dividendes pendant au moins 365 jours calendaires doit détenir en permanence au moins 50 pour cent participation au capital autorisé de l'organisation pendant au moins 365 jours calendaires. Si le bénéficiaire des dividendes est une société étrangère, l'impôt sur celle-ci est retenu à la source au taux de 15 %.
Procédure d'imposition des dividendes
Malgré l'apparente simplicité de l'imposition des dividendes, la procédure établie n'est pas exempte d'un certain nombre de problèmes. Et le premier de cette série est la définition des frontières des dividendes. On sait que la source de paiement des dividendes est le bénéfice de la société après imposition. Cependant, à des fins fiscales, aucun paiement aux actionnaires (participants) d'organisations n'est reconnu comme un dividende, mais uniquement celui qui est calculé au prorata de leurs parts dans le capital autorisé (actions) de cette organisation. Ainsi, l'étendue des dividendes est strictement limitée par la taille de la part de l'actionnaire.
Le droit civil n'interdit pas la répartition des bénéfices entre les associés de la société d'une manière autre que proportionnelle à leurs parts (si cela est établi par une décision de l'assemblée générale des associés de la société)<1>. Toutefois, à des fins fiscales, ces paiements ne sont pas comptabilisés comme des dividendes. En cela, en particulier, se manifeste le relatif isolement des normes du droit fiscal par rapport au droit civil.
<1>Le paragraphe 2 de l'art. 28 de la loi fédérale du 8 février 1998 N 14-FZ "sur les sociétés à responsabilité limitée", lettre du ministère des Finances de la Russie du 30 janvier 2006 N 03-03-04 / 1/65.
Les versements à un associé effectués au-delà des montants calculés au prorata de sa part dans la société sont considérés comme un paiement sur les bénéfices restant après impôts. Par conséquent, en termes d'excédent sur le montant du dividende, l'impôt devrait être prélevé non pas à un taux de "dividende" préférentiel, mais à un taux général plus élevé (13 et 20 % pour les personnes physiques et les personnes morales, respectivement)<1>. Cette position est confirmée par la décision de la Cour suprême d'arbitrage de la Fédération de Russie du 10 avril 2008 N 4537/08, ainsi que par les résolutions des tribunaux arbitraux régionaux<2>.
<1>Lettre du ministère des Finances de Russie du 24 juin 2008 N 03-03-06 / 1/366.
<2>Décrets du Service fédéral antimonopole du district du Nord-Ouest du 12.01.2006 N A44-2409 / 2005-7, FAS du district de l'Oural du 12.12.2007 N F09-10292 / 07-S2, FAS du district de la Volga du 08.07 .2008 N A55-16023 / 07.
Ne répond pas à la définition des dividendes et des revenus reçus à la suite de la distribution de capital supplémentaire de l'organisation. Par conséquent, il est également soumis à l'imposition de la manière générale au taux de 20 % pour l'impôt sur le revenu.<3>.
<3>Lettre du Service fédéral des impôts de Moscou du 03.07.2008 N 20-12 / [courriel protégé]
En outre, le Code des impôts contient une liste de paiements qui ne sont pas reconnus comme des dividendes (clause 2, article 43 du Code des impôts de la Fédération de Russie). En particulier:
- paiements lors de la liquidation d'une organisation à un actionnaire (participant) de cette organisation en espèces ou en nature, n'excédant pas sa contribution au capital (actions) autorisé de l'organisation ;
- paiements aux actionnaires (participants) de l'organisation sous forme de transfert d'actions de la même organisation en propriété ;
- les paiements à une organisation à but non lucratif pour la mise en œuvre de ses principales activités statutaires (non liées aux activités entrepreneuriales) effectués par des sociétés commerciales dont le capital autorisé est entièrement constitué des apports de cette organisation à but non lucratif.
Nous vous rappelons que les dividendes ne sont versés que pendant la période d'activité de l'organisation. Lors de la liquidation d'une organisation, les montants versés à un actionnaire (participant) qui ne dépassent pas sa contribution au capital (actions) autorisé de l'organisation ne sont non seulement pas reconnus comme des dividendes, mais ne sont pas du tout soumis à l'impôt sur le revenu (clause 4 , clause 1, article 251 du Code fiscal de la Fédération de Russie).
Par conséquent, afin de comptabiliser les paiements à l'organisation en tant que dividendes, les conditions suivantes doivent être prises en compte.
- Les paiements doivent être effectués à partir des bénéfices restants après impôt.
- Les paiements doivent être effectués au prorata des parts des actionnaires (participants) dans le capital autorisé (actions) de l'organisation.
Identification des bénéfices
Un problème important qui se pose dans l'imposition des dividendes est l'identification du profit comme source de paiement des dividendes. Selon l'art. 43 du Code fiscal de la Fédération de Russie, les dividendes sont payés sur le bénéfice restant après imposition, c'est-à-dire le bénéfice net de la société. La question est de savoir quel bénéfice spécifique doit être considéré comme une source de paiement de dividendes : uniquement l'année de déclaration ou également les bénéfices non répartis des années précédentes ?
Auparavant, le ministère russe des Finances estimait que les dividendes ne pouvaient être accumulés et payés qu'à partir du bénéfice net de l'année de référence. Le bénéfice non distribué des années précédentes fait partie intégrante du capital de l'organisation et représente le solde du bénéfice restant à la disposition de l'organisation sur la base des résultats des travaux de la dernière année de référence après que des décisions ont été prises sur son utilisation (instruction à réserves constituées conformément à la loi ou aux actes constitutifs pour couvrir les pertes pour le paiement des dividendes, etc.)<1>. Cependant, la pratique judiciaire autorisait le versement de dividendes provenant des bénéfices non distribués des années précédentes en l'absence de bénéfice net à la fin de l'année de déclaration.<2>. Une opinion similaire est traditionnellement tenue par le Service fédéral des impôts de Russie pour Moscou<3>. Par lettre du 18/05/2007<4>Le ministère des Finances de la Russie a admis que, conformément à l'art. 43 du Code fiscal de la Fédération de Russie, l'accumulation de dividendes est possible en raison du bénéfice des années précédentes, restant après imposition. Et la pratique d'arbitrage ultérieure indique également la possibilité de verser des dividendes sur les bénéfices des années précédentes. La conclusion du tribunal est sans ambiguïté : le report à nouveau, hors décision de verser des dividendes, est un bénéfice net.
<1>Lettre du ministère des Finances de Russie du 23.08.2002 N 04-02-06 / 3/60.
<2>
<3>Lettres du Service fédéral des impôts de la ville de Moscou du 14 novembre 2006 N 20-12 / 100249 et du 11 septembre 2008 N 28-11 / 085977.1.
<4>Lettre du ministère des Finances de Russie du 18 mai 2007 N 03-08-05.
Ce problème est étroitement lié à un autre - l'imposition des paiements du fonds de réserve en l'absence de revenus provenant de la source des paiements basés sur les résultats du travail. Dans une telle situation, aucun dividende n'est versé sur les actions ordinaires et sur les titres privilégiés, les dividendes sont constitués à partir des fonds du fonds de réserve. Mais les versements du fonds de réserve seront-ils considérés comme des dividendes avec le droit d'appliquer un taux préférentiel de 9 % ? Oui, car la source des paiements de dividendes pour les sociétés par actions est à la fois le bénéfice net, déterminé selon les règles comptables, et un fonds de réserve créé à ces fins. Mais cela ne s'applique qu'aux sociétés par actions. La source de paiement des dividendes pour les sociétés à responsabilité limitée ne peut être que le bénéfice net, déterminé en fonction des états financiers.
Ainsi, le paiement des dividendes et, par conséquent, l'application de taux préférentiels à un degré ou à un autre est entravé par une perte selon les données comptables. Mais qu'en est-il d'une entreprise dont la perte n'a été formée qu'en comptabilité fiscale en présence d'un bénéfice comptable ?
Les autorités fiscales facturent souvent des impôts supplémentaires si une entreprise ose appliquer un taux d'imposition réduit sur les dividendes. Selon l'inspection des impôts, la société, ayant reçu une perte basée sur les résultats des activités de l'année sous revue, n'est pas en droit de qualifier les versements effectués par elle de dividendes et de les imposer à un taux réduit. Cependant, les juges ne sont pas d'accord avec cette approche. Une affaire similaire a été examinée par un collège de juges de la Cour suprême d'arbitrage de la Fédération de Russie, qui, par sa décision du 04/01/2010<1>a refusé à l'inspection des impôts de transférer l'affaire au Présidium de la Cour suprême d'arbitrage de la Fédération de Russie. Comme établi par les tribunaux de toutes les instances, la société, ayant un résultat financier positif selon les données comptables, a déclaré une perte lors du calcul de l'impôt sur le revenu conformément aux indicateurs comptables fiscaux. L'écart dans la détermination des résultats des activités selon les données comptables et fiscales est dû aux différences dans la réglementation réglementaire de la question concernant la détermination du moment de la comptabilisation de certains types de dépenses à des fins comptables et fiscales. Ainsi, selon les données comptables, la société a réalisé un bénéfice net, distribuant en faveur des fondateurs, elle a légalement retenu l'impôt à un taux réduit. Une opinion similaire a été exprimée par le ministère russe des Finances, selon lequel la perte de comptabilité fiscale n'est pas un obstacle au paiement des dividendes.
<1>Décision de la Cour suprême d'arbitrage du 04/01/2010 N VAC-2878/10.
Imposition des paiements d'étape
Toute entreprise peut verser aux participants (actionnaires) des dividendes annuels et intermédiaires (sur la base des résultats du travail pendant trois mois, six mois ou neuf mois). Mais il y a un problème lié à la fiscalité : les acomptes peuvent-ils être considérés comme des dividendes et est-il possible de leur appliquer un taux de dividende préférentiel ? L'administration fiscale a souvent adhéré au point de vue suivant : les acomptes d'impôt sur le revenu ne sont pas comptabilisés en impôt, ce qui signifie que le bénéfice après impôt n'est déterminé qu'en fin d'année. Ainsi, à la fin du trimestre, ce ne sont pas des dividendes qui sont versés, mais des acomptes, auxquels le taux d'imposition habituel doit être appliqué (pour l'impôt sur le revenu des personnes physiques d'un montant de 13%, pour l'impôt sur le revenu - 20%). Heureusement, les tribunaux ont une opinion différente sur cette question. L'article 43 du Code fiscal de la Fédération de Russie ne prévoit pas la fréquence des paiements de dividendes comme caractéristique principale d'un dividende<1>. De plus, les acomptes sur dividendes, comme les dividendes de fin d'année, sont un paiement aux actionnaires dans le cadre de la participation dans une société par actions, et cette caractéristique ne change pas selon le moment de la distribution ou la procédure de calcul de ces revenus.
<1>Décret du Service fédéral antimonopole du district de Sibérie orientale du 11 août 2005 N A33-26614 / 04-C3-F02-3800 / 05-C1.
Un problème particulier est l'imposition des acomptes sur dividendes en l'absence de revenus pour l'année de déclaration. Si l'organisation a terminé l'année avec une perte, les montants versés aux participants à des fins fiscales ne sont pas reconnus comme des dividendes, ce qui découle de l'art. 43 du Code fiscal de la Fédération de Russie. La position de l'administration fiscale sur cette question est exprimée dans la lettre du 19.03.2009<1>. Selon le Service fédéral des impôts, si à la fin de la période fiscale le contribuable a une perte selon les états financiers, les acomptes sur dividendes (versés à la fin du premier trimestre, six mois ou neuf mois) ne peuvent pas être pris en compte pour l'impôt sur le revenu des fins de dividendes sur la base des résultats de cette période fiscale. Dans ce cas, les revenus des organisations d'actionnaires doivent être inclus dans les revenus hors exploitation qui constituent la base d'imposition de l'impôt sur le revenu (clause 8, article 250 du Code des impôts de la Fédération de Russie), et pour les particuliers, ces paiements sont reconnus comme revenu soumis à l'impôt sur le revenu des personnes physiques au taux de 13% sur la base du paragraphe 1 de l'art. 224 du Code fiscal de la Fédération de Russie. Par conséquent, une société versant des dividendes doit recalculer l'impôt sur le revenu et l'impôt sur le revenu des personnes physiques précédemment calculés sur les acomptes versés aux actionnaires (participants) en utilisant les taux habituels de ces impôts. Une position similaire est contenue dans la lettre du ministère des Finances de la Russie<2>, ainsi que dans le décret du Service fédéral antimonopole du district nord-ouest du 10.10.2008<3>.
<1>Lettre du Service fédéral des impôts de Russie du 19 mars 2009 N ШС-22-3/210.
<2>
<3>Décision du Service fédéral antimonopole du Tribunal du Nord-Ouest du 10.10.2008 dans l'affaire N A66-1084 / 2008.
Si la société a encore réalisé un bénéfice, mais que le montant des acomptes sur dividendes versés est supérieur au montant du bénéfice net à la fin de l'année, la différence entre ces valeurs, selon le ministère russe des Finances<4>, est reconnu comme le revenu d'un actionnaire (participant), qui est assujetti à l'impôt sur le revenu à un taux général (13 % ou 20 %, respectivement).
<4>Lettre du ministère des Finances de Russie du 24 décembre 2008 N 03-03-06 / 1/721.
Le moment de la détermination de l'assiette fiscale
Il y a deux points de vue sur le moment de la détermination de l'assiette fiscale.
Il y a une décision de justice, qui stipule que la base d'imposition est déterminée au moment du paiement effectif des dividendes<1>. Le tribunal a déclaré qu'en appliquant l'art. 275 du Code fiscal de la Fédération de Russie, lors du calcul de l'impôt sur le revenu, il faut partir de la date du versement effectif des fonds et non de la date à laquelle l'assemblée des actionnaires prend une décision sur la distribution des dividendes. Le tribunal a motivé sa décision comme suit. Selon les paragraphes. 2 p.4 art. 271 du Code fiscal de la Fédération de Russie (date de détermination du revenu selon la méthode de la comptabilité d'exercice) pour les revenus provenant de la participation au capital dans les activités d'autres organisations (dividendes), la date de réception des revenus est la date de réception des fonds au compte de règlement (espèces) du contribuable. Aux fins du calcul de l'impôt sur le revenu des personnes physiques, la date de réception des revenus en espèces est le jour du paiement des revenus, y compris le transfert des revenus sur les comptes du contribuable dans les banques ou en son nom sur les comptes de tiers (clause 1 clause 1 article 223 du Code fiscal de la Fédération de Russie).
<1>Décret du Service fédéral antimonopole du district de Sibérie occidentale du 09/04/2008 N F04-1693 / 2008 (1947-A27-15).
Dans le même temps, d'autres experts estiment que l'assiette fiscale est déterminée au moment de la décision de verser des dividendes et que le fait de verser des dividendes n'affecte que le délai de dépôt de la déclaration.<1>. Les auteurs croient toujours que le premier point de vue est plus correct et conforme au Code fiscal de la Fédération de Russie.
<1>Guide fiscal. Encyclopédie des situations litigieuses en matière d'impôt sur le revenu.
Lors du versement de dividendes, les entreprises commettent souvent des erreurs qui empêchent l'application de taux d'imposition préférentiels. Et l'une de ces erreurs est le versement de dividendes sur la base de l'ordre du chef d'entreprise en l'absence d'une décision écrite des fondateurs. Comme indiqué précédemment, la décision de verser des dividendes est prise par l'assemblée générale des actionnaires (pour les JSC) ou l'assemblée générale des participants à la société (pour les LLC). Par conséquent, l'ordre du chef de verser des dividendes n'est clairement pas suffisant. Il est nécessaire de rédiger une décision ou un procès-verbal de l'assemblée des fondateurs sur la répartition des bénéfices. A défaut d'un tel document, les versements sont imposés aux taux de 13% et 20%, et non au taux préférentiel applicable aux dividendes.
LG Baranova
Détails affichés : 26 novembre 2012Le régime de dividendes est un outil pratique de planification fiscale.
Cependant, il ne faut pas oublier que la frontière entre l'évasion fiscale et l'optimisation fiscale est très faible et qu'il existe un risque que l'un des stratagèmes utilisés soit reconnu comme illégal. Dans cet article, nous examinerons plusieurs options principales pour réduire la charge fiscale en versant des dividendes.
Quand les dividendes ne sont pas imposés
Un taux d'imposition nul est appliqué aux revenus perçus par une société russe sous forme de dividendes dans plusieurs cas.
- Pendant au moins un an avant la décision de verser des dividendes, une société russe détient en permanence une part d'au moins 50 % du capital autorisé de la société qui verse des dividendes.
- La société russe détient des certificats de dépôt donnant le droit de percevoir des dividendes d'un montant correspondant à au moins 50 % du montant total des dividendes versés.
- Si des dividendes sont payés par une société étrangère qui ne figure pas sur la liste des sociétés offshore du ministère des Finances de la Fédération de Russie datée du 13 novembre 2007.
Régime n ° 1: l'employé reçoit une partie du salaire sous forme de dividendes d'une société russe
Ce régime vous permet d'éviter les retenues à la Caisse de pension, à la Caisse d'assurance médicale obligatoire, à la Caisse d'assurance sociale conformément au paragraphe 3 de l'art. 236 et alinéa 1 de l'art. 270 du Code fiscal de la Fédération de Russie. En outre, conformément au paragraphe 4 de l'art. 224 du Code fiscal de la Fédération de Russie dans le cadre d'un tel régime, le taux de l'impôt sur le revenu des personnes physiques est réduit de 13% à 9%.
Cependant, lors de l'utilisation d'un tel schéma, plusieurs nuances doivent être prises en compte.
- Les dividendes sont payés sur le revenu net, ils ne sont donc pas inclus dans les dépenses lors du calcul de l'impôt sur le revenu. Les dividendes sont payés à la fin de l'année ou à la fin du trimestre.
- Le bénéfice est distribué au prorata des parts des participants, sinon il ne peut pas être reconnu comme un dividende.
- Les autorités de régulation peuvent détecter l'utilisation d'un régime de dividendes pour obtenir des avantages fiscaux injustifiés avec des salaires bas et des versements de dividendes importants.
En relation avec la présence de tels risques, le schéma suivant est assez répandu dans la pratique. Une entreprise qui verse des dividendes à ses salariés est transférée dans un régime simplifié d'imposition avec un objet « revenu ». Ainsi, la société est exonérée de l'UST, de l'impôt sur le revenu, de la propriété et de la TVA conformément au paragraphe 2 de l'art. 346.11 du Code fiscal de la Fédération de Russie, et paie une taxe unique de 6% sur le chiffre d'affaires, ainsi que des cotisations à la Caisse de retraite de 14%.
Lors du passage à un « système simplifié », lors du versement d'une partie du salaire sous forme de dividendes, il est possible de réduire la charge fiscale de 12 %.
Mais conformément à la législation russe, loin de toutes les entreprises peuvent passer à un système fiscal simplifié. Dans le cas où l'entreprise est grande, il existe un schéma avec la création d'une société supplémentaire sur une base "simplifiée", qui peut fournir à l'entreprise principale, par exemple, des services de conseil. Les actions de cette société sont acquises par les employés de la société principale moyennant des frais nominaux, grâce auxquels le salaire est divisé en deux parties : un employé reçoit sous forme de salaire, l'autre sous forme de dividendes. Dans ce cas, il y a une réduction d'impôt de 24 %.
Les régimes de dividendes ne sont pas seulement un outil efficace pour optimiser la fiscalité, mais aussi une bonne motivation pour les salariés, car la participation au capital de l'entreprise stimule une exécution plus responsable de leurs fonctions et un travail plus efficace.
L'un des inconvénients majeurs des régimes proposés est le risque de licenciement d'un salarié qui est également actionnaire de l'entreprise. En cas de licenciement, il est impossible d'exiger le retour des actions, comme en témoigne le paragraphe 2 de l'art. 218 et alinéa 1 de l'art. 572 du Code civil de la Fédération de Russie. Par conséquent, il est nécessaire de réfléchir à l'avance au mécanisme de restitution des actions, par exemple en concluant des accords appropriés avec l'employé.
Un autre inconvénient d'un tel régime est l'obligation de verser la même rémunération sous forme de dividendes à tous les salariés participant au régime. Si le montant des salaires peut être ajusté en fonction du poste occupé et de la qualité de l'exercice des fonctions officielles, alors les dividendes pour tous devraient être les mêmes. Par conséquent, ces régimes ne sont généralement utilisés que pour les cadres supérieurs de l'entreprise.
Les régimes de dividendes ci-dessus sont conformes à la législation en vigueur, mais des problèmes peuvent survenir quant à leur utilisation si les salaires des employés sont inférieurs au salaire minimum, ou si les autorités de régulation révèlent le fait que les employés sont des actionnaires nominaux.
Schéma n°2 : Paiement de dividendes par l'intermédiaire d'une société immatriculée en zone offshore
Pour utiliser ce schéma, des sociétés offshore chypriotes sont souvent utilisées. L'essence du régime est que les employés d'une société russe deviennent actionnaires d'une société étrangère enregistrée à l'étranger ou dans une juridiction à faible taux d'imposition.
Conformément au paragraphe 4 de l'art. 224 du Code fiscal de la Fédération de Russie, les dividendes perçus par les employés russes seront soumis à l'impôt sur le revenu des personnes physiques à un taux réduit, dont le montant est établi par les accords internationaux visant à éviter la double imposition. Un autre point important est que les sociétés offshore ne sont pas contrôlées par la loi russe, donc d'un point de vue fiscal, un tel régime est absolument propre.
L'inconvénient d'un tel régime est la nécessité d'une déclaration indépendante des revenus par un employé et le paiement de l'impôt sur le revenu des personnes physiques. De plus, le recours aux sociétés offshore ne résout pas les problèmes identifiés ci-dessus : la restitution des actions en cas de licenciement d'un salarié et la nécessité de verser le même montant à tous les salariés.
Si l'on compare les schémas existants d'optimisation de la fiscalité des salaires, le recours aux dividendes est l'un des moyens les plus fiables et les plus légaux, caractérisé par des risques minimes.
À la question du public sur les preuves documentaires requises par l'organisation lors de la réalisation d'une compensation fiscale, Alekseev A.P. a expliqué que, conformément aux exigences du paragraphe 3 de l'article. 311 du Code fiscal de la Fédération de Russie, les documents confirmant le paiement (retenue) de l'impôt en dehors de la Fédération de Russie sont joints à la déclaration fiscale spéciale.
Pour les impôts retenus par les agents des impôts conformément à la législation des États étrangers ou à un traité international, ces documents peuvent servir de certificat ou de confirmation sous une autre forme auprès d'un agent des impôts pour retenir l'impôt à la source du paiement.
Pour les impôts payés par l'organisation russe elle-même, documents certifiés par l'administration fiscale de l'État étranger concerné.
La législation fiscale ne contient pas de liste spécifique de documents confirmant le paiement effectif de l'impôt ou le fait de sa retenue dans un État étranger.
Ainsi, si le montant de l'impôt est retenu par un agent fiscal, un tel document peut être une lettre d'une société étrangère - agent. Elle doit être certifiée par la signature d'une personne autorisée et un sceau, et un document de paiement confirmant le paiement de la taxe doit y être joint.
Si l'organisation a payé elle-même les impôts, il peut s'agir de copies d'ordres de paiement indiquant le paiement, ainsi que de la confirmation des autorités fiscales d'un État étranger concernant la réception effective de l'impôt dans le budget de cet État.
En outre, a souligné Alekseeva A.P., l'organisation doit fournir aux autorités fiscales un extrait de l'acte législatif d'un État étranger, selon lequel un certain impôt a été retenu à notre organisation. Pourquoi est-ce? Cela est nécessaire pour que l'inspection des impôts puisse identifier cet impôt et les revenus perçus et les assimiler à l'impôt sur le revenu.
Ce document doit être rédigé dans la langue originale, en indiquant le nom, le numéro et la date de la présente loi, ainsi que le nom de la taxe. De plus, il doit être accompagné de sa traduction en russe.
Cependant, dans la pratique, les autorités fiscales, lorsqu'elles envisagent la possibilité d'engager une procédure de compensation du montant de l'impôt sur le revenu retenu sur le revenu d'une organisation russe dans un État étranger, en plus des documents énumérés au paragraphe 3 de l'article 311 du Code fiscal de la Fédération de Russie, demandez les documents supplémentaires nécessaires pour compenser les impôts.
Ainsi, lorsqu'une organisation russe compense les montants d'impôt payés sur le territoire d'un État étranger dans le cadre des activités d'un bureau de représentation permanent d'une organisation russe, l'administration fiscale russe peut demander des documents confirmant les types et le montant des revenus perçus, les types et le montant des dépenses engagées, ainsi que les registres de comptabilité fiscale.
Si l'un des documents soumis à vérification est rédigé dans des langues étrangères, l'organisation doit s'occuper de traduire ce document en russe, ainsi que de le légaliser.
Lors de la réalisation d'une compensation, l'inspection des impôts peut demander :
1) des copies d'accords (contrats) sur la base desquels l'organisation russe a reçu des revenus;
2) copies des certificats de réception des travaux exécutés (services rendus) ;
3) copies des ordres de paiement confirmant le paiement des impôts au budget d'un État étranger, etc.
Depuis le 1er janvier 2008 Art. 311 du Code fiscal de la Fédération de Russie a été complété par la clause 4, qui concerne les organisations russes qui ont des subdivisions distinctes à l'étranger et perçoivent des revenus provenant de sources situées dans des pays étrangers. Depuis le 1er janvier 2008, les acomptes et l'impôt sur ces revenus des organisations russes sont payés sur le site de l'organisation mère. Les calculs de l'impôt sur le revenu et les déclarations fiscales sont soumis à la même autorité fiscale.
Poursuivant la conversation sur le sujet de la compensation de l'impôt étranger, Alekseeva A.P. a expliqué au public que les organisations contribuables qui reçoivent des dividendes d'une organisation étrangère (y compris par l'intermédiaire de son bureau de représentation permanent en Russie) ont le droit de réduire le montant de l'impôt sur le revenu calculé conformément à avec les règles du Ch. 25 du Code fiscal de la Fédération de Russie, sur le montant de l'impôt calculé et payé au lieu de la source de revenu, uniquement s'il existe un accord pour éviter la double imposition entre les États. Ceci est défini au paragraphe 1 de l'art. 275 du Code fiscal de la Fédération de Russie.
La liste des conventions internationales de la Fédération de Russie visant à éviter la double imposition, en vigueur depuis le 1er janvier 2008, est donnée dans la lettre du Service fédéral des impôts de Russie n ° ШТ-6-2 / [courriel protégé] du 25 mars 2008
Ainsi, un crédit d'impôt sur les revenus sous forme de dividendes versés dans un État étranger peut être accordé si la Russie et l'État étranger ont conclu un accord contenant les dispositions pertinentes.
La définition des "dividendes" à des fins fiscales est donnée à l'art. 43 du Code fiscal de la Fédération de Russie, selon lequel "un dividende est reconnu comme tout revenu reçu par un actionnaire (participant) d'une organisation dans la distribution des bénéfices restant après imposition (y compris sous la forme d'intérêts sur les actions privilégiées) sur les actions (actions) détenues par un actionnaire (participant) en proportion des actions des actionnaires (participants) dans le capital autorisé (actions) de cette organisation.
Les dividendes comprennent également tout revenu reçu de sources extérieures à la Fédération de Russie, lié aux dividendes conformément aux lois des États étrangers.
Non reconnus comme dividendes :
1) paiements à l'actionnaire (participant) lors de la liquidation de l'organisation en espèces ou en nature, n'excédant pas la contribution de l'actionnaire (participant) au capital autorisé ;
2) paiements aux actionnaires (participants) de l'organisation sous forme de transfert d'actions de la même organisation en propriété ;
3) les versements à une organisation à but non lucratif pour la conduite de ses activités principales (non liées à l'entreprise), effectués par des sociétés économiques, dont le capital social est entièrement constitué des apports de cette organisation à but non lucratif.
Si la source de revenus du contribuable est une organisation étrangère, conformément au paragraphe 1 de l'art. 275 du Code fiscal de la Fédération de Russie, le montant de l'impôt relatif aux dividendes reçus est déterminé par le contribuable de manière indépendante, sur la base du montant des dividendes reçus et du taux d'imposition correspondant prévu au paragraphe 3 de l'art. 284 du Code fiscal de la Fédération de Russie.
Ainsi, une organisation russe qui a reçu des dividendes d'une organisation étrangère doit déterminer de manière indépendante le montant de l'impôt sur les dividendes reçus et le transférer au budget. Depuis 2008, les dividendes reçus d'une organisation étrangère sont assujettis à des taux d'imposition de 0 % ou 9 %.
Le taux zéro s'applique si les conditions suivantes sont remplies simultanément :
1) à la date de l'adoption de la décision de mise en paiement des dividendes, le bénéficiaire des dividendes détient de façon continue pendant au moins 365 jours :
a) au moins 50% du capital social de l'organisation étrangère versant des dividendes ;
b) certificats de dépôt donnant droit à recevoir des dividendes d'un montant correspondant à au moins 50% du montant total des dividendes versés par une organisation étrangère ;
2) le coût d'acquisition d'une action ou de certificats de dépôt donnant droit à des dividendes dépasse 500 millions de roubles;
3) l'organisme étranger qui a versé les dividendes n'est pas enregistré dans un État ou territoire reconnu comme zone offshore. La liste de ces États et territoires est approuvée par le ministère des Finances de la Russie (clause 3, article 284 du Code fiscal de la Fédération de Russie, annexe à l'arrêté du ministère des Finances de la Russie n ° 108n du 13.11.2007) .
Actuellement, une liste des documents requis pour confirmer le droit d'appliquer le taux d'imposition de 0% pour l'impôt sur les sociétés a été établie. Les contribuables sont tenus de présenter à l'administration fiscale :
1) documents contenant des informations sur la ou les dates d'acquisition (réception) du droit de propriété sur une contribution (part) dans le capital (actions) autorisé (fonds) de l'organisation versant des dividendes ou sur des certificats de dépôt donnant droit à recevoir des dividendes ;
2) des informations sur le coût d'acquisition (obtention) du droit concerné.
Revenus de participations au capital (dividendes) conformément au paragraphe 1 de l'art. 250 du Code fiscal de la Fédération de Russie sont comptabilisés en tant que produits hors exploitation pris en compte lors du calcul de la base d'imposition de l'impôt sur le revenu dans la Fédération de Russie.
Exemple.
Une succursale de l'organisation située en dehors de la Fédération de Russie a distribué des dividendes en faveur de sa société mère pour un montant de 50 000 euros. Supposons qu'il n'y ait pas d'accord international entre les États pour éviter la double imposition. Calculez le montant des obligations fiscales de l'organisation. Le taux d'imposition sur les dividendes en Russie est de 9%, par conséquent, le montant de l'impôt sera de - 4 500 euros (50 000 euros × 9%).Et s'il existe un accord pour éviter la double imposition, qu'est-ce qu'une organisation qui reçoit des dividendes de l'étranger doit savoir et comment compenser l'impôt ?
Alekseeva A.P. expliqué au public :
1) le taux préférentiel établi dans la convention fiscale pour l'imposition dans le pays d'origine peut dépendre du degré de participation de l'organisation russe dans le capital de la société étrangère.
Cette circonstance affecte la procédure de calcul du montant maximal de l'impôt sur les dividendes pouvant être accepté en compensation ;
2) une organisation russe, afin d'appliquer le taux d'imposition réduit établi dans la convention fiscale, devra d'abord obtenir la confirmation (certificat) de sa résidence en Russie auprès de l'autorité fiscale du lieu de son enregistrement.
Auparavant, ces certificats étaient délivrés aux personnes morales par le Département d'appui à l'information pour le contrôle fiscal, la coopération internationale et l'échange d'informations du Service fédéral des impôts de Russie. À compter du 18 février 2008, conformément à l'avis d'information du Service fédéral des impôts du 26 février 2008, qui a approuvé la procédure de confirmation du statut de résident fiscal de la Fédération de Russie, la délivrance des certificats de ce statut est effectuée par l'Inspection interrégionale du Service fédéral des impôts.
L'organisation doit soumettre au Service fédéral des impôts : une demande sous quelque forme que ce soit ; des copies de documents prouvant la possibilité ou le fait de percevoir des revenus dans un État étranger ; des copies des certificats d'enregistrement auprès de l'administration fiscale et d'inscription au registre d'État unifié des personnes morales. Les autorités fiscales doivent confirmer le statut de résident fiscal de la Fédération de Russie dans les 30 jours calendaires à compter de la date de réception de tous les documents nécessaires. Dans le même temps, un certificat peut être délivré non seulement pour l'année civile en cours, mais également pour les années précédentes - sous réserve de la disponibilité des documents correspondant à la période demandée;
3) afin d'appliquer un crédit pour les montants d'impôt payés à l'étranger, il est nécessaire de soumettre une déclaration de revenus spéciale aux autorités fiscales russes et d'y joindre les documents pertinents.
Les règles de compensation pour les dividendes reçus par une organisation de l'étranger sont les suivantes : le montant de l'impôt calculé et payé en vertu des lois d'un État étranger est déduit du montant de l'impôt calculé aux taux russes et obligatoire pour le paiement en Russie, mais dans le limites du taux russe .
Exemple.
Une succursale de l'organisation située en Australie a distribué des dividendes en faveur de sa société mère d'un montant de 500 000 roubles. L'accord entre le gouvernement de la Fédération de Russie et le gouvernement de l'Australie en vue d'éviter la double imposition et de prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts sur le revenu en date du 7 septembre 2000 a établi que les dividendes peuvent être imposés à un taux de 5 %.Le montant de l'impôt sur les dividendes d'un montant de 25 000 roubles (500 000 × 5%) a été retenu lors de leur paiement.
Afin de compenser les montants d'impôt payés dans un État étranger (Australie), une organisation russe a soumis à l'administration fiscale du lieu de son enregistrement une déclaration d'impôt sur les revenus perçus par une organisation russe de sources extérieures à la Fédération de Russie.
Le montant de l'impôt payé en Australie est de 25 000 roubles.
Par conséquent, l'organisation doit payer une taxe au budget russe d'un montant de 20 000 roubles. (45 000 roubles - 25 000 roubles).Si le montant de l'impôt calculé et payé dans un pays étranger est supérieur au montant de l'impôt calculé aux taux russes et obligatoire pour le paiement en Russie, aucune compensation n'est effectuée.
Exemple.
Une succursale de l'organisation située en Inde a distribué des dividendes en faveur de sa société mère d'un montant de 500 000 roubles. Conformément à l'accord entre le gouvernement de la Fédération de Russie et le gouvernement de la République de l'Inde du 25 mars 1997, afin d'éviter la double imposition en matière d'impôts sur le revenu, le taux des dividendes prélevés lors de leur paiement est de 10 %.
Le montant de l'impôt sur les dividendes d'un montant de 50 000 roubles (500 000 × 10%) a été retenu lors du paiement.Calculez le montant des dettes fiscales.
Le taux d'imposition en Russie sur les dividendes perçus (hors traités internationaux) est de 9% :
500 000 roubles × 9% = 45 000 roubles.
Le montant de l'impôt payé en Inde est de 50 000 roubles.
Par conséquent, l'organisation ne pourra pas effectuer la compensation.Et si les organismes percevant des dividendes de l'étranger étaient transférés au paiement du régime fiscal simplifié ? Sont-ils éligibles à une compensation ?
Le Code fiscal de la Fédération de Russie n'accorde pas à ces organisations le droit de compenser les impôts payés à l'étranger. Répondant aux questions des contribuables, le ministère des Finances de la Fédération de Russie dans sa lettre du 13 avril 2005 n ° 03-03-02-04 / 1/97 «Sur l'imposition des dividendes par une organisation appliquant un système d'imposition simplifié» a déclaré ce qui suit :
« Conformément à l'art. 43 du Code fiscal de la Fédération de Russie, un dividende est tout revenu reçu par un actionnaire (participant) d'une organisation dans la distribution des bénéfices restant après imposition (y compris sous forme d'intérêts sur les actions privilégiées) sur les actions (participants) détenues par un actionnaire (participant) au prorata des parts des actionnaires (participants) dans le capital autorisé (actions) de cette organisation.
L'objet de l'imposition en un seul impôt payé dans le cadre de l'application du régime simplifié d'imposition est le revenu ou le revenu diminué du montant des dépenses (alinéa 1er de l'article 346.14 du Code).
Selon le paragraphe 1 de l'art. 346.15 du Code, les revenus provenant de la vente de biens (travaux, services), de la vente d'immeubles, de droits immobiliers et des revenus hors exploitation pris en compte pour l'imposition sont déterminés par les organismes conformément aux articles 249 et 250 du Code. Dans le même temps, il convient de garder à l'esprit que dans les cas où les articles indiqués du code (249 et 250) contiennent des références à d'autres articles du chapitre 25 du code, les normes de ces articles peuvent être prises en compte dans la fiscalité simplifiée si elles ne contredisent pas d'autres dispositions chapitre 26.2 du Code .
Ainsi, si le bénéficiaire de revenus sous forme de dividendes est une organisation appliquant un régime fiscal simplifié, afin d'éviter une double imposition, ces revenus ne doivent pas être imposés à la source du paiement des revenus (dividendes).
Dans le même temps, nous estimons qu'il est nécessaire de noter que, conformément au paragraphe 10 des Instructions pour remplir la déclaration d'impôt sur les sociétés, approuvées par arrêté du Ministère des impôts de la Russie n ° BG-3-02 / 585 du 29 décembre 2001, à la ligne 010 du calcul de l'impôt sur le revenu indique le montant des dividendes à distribuer aux actionnaires (participants) dans la période fiscale en cours par décision de l'assemblée des actionnaires (participants), y compris le montant des dividendes à verser aux organisations - payeurs d'impôt sur le revenu, paiement aux actionnaires (participants) qui ne sont pas assujettis à l'impôt sur le revenu , en particulier aux fonds communs de placement qui ne sont pas des personnes morales et aux organisations appliquant le système d'imposition simplifié, paiements aux particuliers - résidents de la Fédération de Russie, étrangers organisations et individus - non-résidents de la Fédération de Russie.
Par conséquent , le montant total des dividendes perçus sera inclus par l'organisme payeur du régime fiscal simplifié dans les produits hors exploitation.
Arrêté du ministère des Impôts de Russie n ° BG-3-23 / [courriel protégé] en date du 23 décembre 2003, le formulaire de déclaration et l'Instruction sur la procédure à suivre pour le remplir pour les entreprises qui ont payé des impôts au budget étranger ont été approuvés. La déclaration de revenus est soumise par l'organisation au lieu d'enregistrement de la société russe au cours de toute période fiscale et quel que soit le moment du paiement des fonds à l'étranger. La seule condition est qu'elle soit déposée en même temps que la déclaration de bénéfices dont le montant à payer sera diminué de l'impôt « étranger ».
Basé sur l'art. 311, 250 du Code fiscal de la Fédération de Russie, ainsi que des instructions pour remplir une déclaration d'impôt sur le revenu des sociétés, approuvées par arrêté du ministère des Finances de la Russie n ° 24n du 07.02.2006, à la ligne 020 de la feuille 02 de la déclaration d'impôt sur le revenu, reflète le montant total des charges hors exploitation le revenu , pris en compte par le contribuable pour la période de déclaration (fiscale) conformément à l'art. 250 Code fiscal de la Fédération de Russie (qui comprend également le montant total des dividendes reçus par une organisation russe d'une source située dans un État étranger).
Aussi le montant total des revenus sous forme de dividendes, dont la source est une organisation étrangère, aux fins de la détermination du montant de l'impôt sur le revenu à payer dans la Fédération de Russie, est reflété dans une feuille spéciale de la déclaration d'impôt sur le revenu de une organisation russe (ligne 010 de la feuille 04).
Les dividendes étant imposés à un taux différent, ils font l'objet d'une exclusion du montant de l'assiette imposable, imposable au taux de 24%, et figurent à la ligne 070 de la feuille 02 "Revenus exclus du bénéfice reflétés à la ligne 060 de la feuille 02 de la déclaration de revenus", et sont reflétés à la ligne 010 de la feuille 04 ND.
La ligne 050 de la feuille 04 de la déclaration de revenus reflète le montant de l'impôt sur les dividendes payé par une organisation russe sur le territoire d'un État étranger et crédité pour le paiement de l'impôt sur le revenu dans la Fédération de Russie selon une déclaration spéciale (calcul) adoptée par l'administration fiscale.
L'organisation doit joindre à une déclaration de revenus spéciale des documents confirmant le paiement effectif de l'impôt ou le fait de sa retenue dans un pays étranger.
Cependant, la législation fiscale ne réglemente pas les documents confirmant le fait de la retenue à la source par un mandataire fiscal. Par conséquent, une organisation peut soumettre tout document confirmant le fait que l'impôt est retenu par un agent des impôts.
L'avis du ministère des Finances de Russie sur cette question est consigné dans la lettre n° 03-08-05 du 26 janvier 2005, selon laquelle :
« Selon l'art. 311 du Code fiscal de la Fédération de Russie prévoit que les montants d'impôt payés conformément à la législation des États étrangers par une organisation russe sont comptés lorsque cette organisation paie des impôts en Russie. Pour les impôts retenus conformément à la législation des États étrangers ou aux traités internationaux par un agent fiscal et présentés pour compensation en Russie, il est nécessaire de fournir une confirmation de l'agent fiscal sur le paiement (retenue) de l'impôt en dehors de la Fédération de Russie.
À notre avis, un tel document peut être, notamment, une lettre d'un organisme - un agent des impôts, signée par un fonctionnaire habilité et certifiée par un sceau avec un ordre de paiement attaché à un agent des impôts, une banque sur le transfert du montant approprié en tant qu'impôt retenu à la source (avec la mention « exécuté ») ».
Alekseeva A.P. a également attiré l'attention de l'assistance sur le fait que la compensation de l'impôt payé à l'étranger n'est pas fournie aux organisations dans les cas suivants :
1) si la source de paiement des dividendes est une organisation étrangère - un résident d'un État avec lequel la Fédération de Russie n'a pas conclu d'accord pour éviter la double imposition ;
2) si les montants des revenus versés à l'étranger n'étaient pas soumis à l'impôt dans cet État étranger, conformément aux dispositions d'une convention fiscale internationale conclue par la Fédération de Russie avec un État étranger (la source de paiement des revenus à une organisation russe) ;
3) si des travaux (services) pour une organisation étrangère ont été rendus (fournis) par une organisation russe sur le territoire de la Russie, malgré le fait que la source de paiement est une organisation étrangère.
Si, en vertu d'un accord avec un État étranger, les revenus d'une organisation russe sont imposés sur le territoire russe en vertu d'un accord et que leur impôt a été retenu à l'étranger lors du paiement des revenus, l'organisation n'a pas le droit de compensation. Mais comme la retenue dans ce cas est illégale, l'organisation russe doit contacter les représentants des autorités fiscales d'un État étranger avec une demande de restitution de l'impôt excessivement retenu.
La procédure de remboursement d'impôt ne peut être effectuée que dans un État étranger dans lequel les revenus d'une organisation russe ont été imposés, et conformément à la procédure établie par la législation fiscale interne d'un État étranger et un traité international spécifique régissant les questions fiscales.
Cependant un remboursement du montant de l'impôt retenu sur les revenus d'une organisation russe sur le territoire d'un État étranger est possible si :
1) un traité international prévoit un régime fiscal préférentiel pour des types spécifiques de revenus perçus par une organisation russe de sources extérieures à la Fédération de Russie ;
2) l'organisation russe a reçu des revenus (sur lesquels l'impôt a été retenu) de sources ou dans le cadre de la mise en œuvre d'activités dans un État étranger avec lequel la Fédération de Russie a conclu et a conclu un traité international réglementant les questions fiscales ;
3) l'organisation russe fournira à l'autorité fiscale compétente de l'État étranger, qui effectuera la procédure de remboursement d'impôt, la confirmation de sa résidence permanente dans la Fédération de Russie.
Si les dispositions du traité international pertinent régissant les questions fiscales prévoient un taux zéro pour un type spécifique de revenus versés à une organisation russe et que l'impôt sur ces revenus a été retenu, le remboursement de l'impôt est effectué dans son intégralité .
Aussi l'impôt retenu est intégralement remboursé si les dispositions de l'accord, afin d'éviter la double imposition, prévoient l'imposition des revenus versés à une organisation russe uniquement dans le pays de résidence permanente (pays de résidence) du bénéficiaire du revenu ( organisation russe), c'est-à-dire uniquement en Fédération de Russie.
Si les dispositions de la convention internationale pertinente régissant les questions fiscales prévoient un niveau maximal d'imposition possible (taux réduit) en rapport avec un type spécifique de revenu versé à une organisation russe, et que l'impôt a été intégralement retenu conformément à la législation de un État étranger, un remboursement est effectué à hauteur de l'impôt payé en trop.
Le remboursement de l'excédent d'impôt retenu sur le revenu d'une organisation russe dans un État étranger avec lequel la Fédération de Russie a conclu et a mis en place un accord pour éviter la double imposition est effectué par l'autorité fiscale de l'État étranger sur la base du documents fournis. La liste des documents spécifiques est établie par la législation fiscale interne d'un État étranger.
L'article a été préparé sur la base des documents du séminaire «Compensation de l'impôt étranger lors du calcul de l'impôt sur le revenu des organisations russes interagissant avec des organisations étrangères et (ou) opérant en dehors de la Fédération de Russie. Fiscalité d'une organisation étrangère à partir de sources en Fédération de Russie, organisée par la société Basics of Your Business.
Les matériaux du séminaire ont été analysés par Panova Z.E.
Bonjour chers lecteurs du blog d'Alexandra Listerman ! Dans cet article, nous examinerons les pistes possibles pour optimiser l'imposition des dividendes versés par une filiale résidente en Russie à une société mère offshore à l'étranger.
Article 43 du Code des impôts de la Fédération de Russie dividendes - tout revenu perçu par les actionnaires sur leurs actions de l'organisation dans la distribution des bénéfices restant après impôt.
Les paiements à un actionnaire lors de la liquidation d'une société par actions dans les limites de sa contribution au capital autorisé, les paiements sous forme de transfert d'actions à la propriété, les paiements à une organisation à but non lucratif pour la mise en œuvre de ses principales activités statutaires sont pas considérés comme des dividendes.
A l'assiette déterminée par les revenus perçus sous forme de dividendes, conformément à l'article 284 du Code général des impôts (tel que modifié, entré en vigueur le 1er janvier 2011, et étendu aux relations juridiques pour l'imposition des revenus des organisations en la forme des activités de dividendes de l'organisation pour 2010 et les périodes suivantes), les taux d'imposition suivants s'appliquent :
Taux d'imposition de 1,9 %.
S'applique aux revenus perçus par une société étrangère sous forme de dividendes de sociétés russes.
Taux d'imposition de 2,15 %.
S'applique aux revenus perçus sous forme de dividendes d'organisations russes par des organisations étrangères.
Comment optimiser la fiscalité des dividendes versés par une société russe à une société offshore ? Après tout, il existe des moyens de créer une structure d'entreprises dans laquelle l'impôt à la source est réduit à zéro.
Trois parties interagissent avec ce schéma :
— société russe ;
— une société dans une juridiction à régime fiscal préférentiel, avec laquelle la Russie a conclu un accord sur l'élimination de la double imposition et
est une société offshore.
Considérons, à titre d'exemple de juridiction à faible taux d'imposition, une société à Chypre. Entre la Fédération de Russie et Chypre 5.12.1998 la convention tendant à éviter la double imposition en matière d'impôts sur le revenu et la fortune a été signée avec des modifications le 7.10.2010. L'article 10 réglemente la question de l'imposition des dividendes versés par une société russe à une société chypriote.
L'accord définit les dividendes. Ce terme désigne les revenus d'actions et autres parts sociales, autres que des créances, donnant droit à participer aux bénéfices, ainsi que même les revenus versés sous forme d'intérêts, qui sont soumis à la même imposition que les revenus d'actions conformément à les lois fiscales de l'État, résident qui est la société qui verse le dividende.
Le terme « dividendes » signifie :
- les revenus d'actions ou autres droits donnant droit de participer aux bénéfices ;
- les revenus d'autres parts sociales, qui sont soumis au même régime fiscal que les revenus d'actions.
Les intérêts font référence aux intérêts sur les prêts d'une société mère étrangère ou de ses filiales, qui en Russie sont assimilés à des dividendes à des fins fiscales (clause 2, article 269 du Code fiscal de la Fédération de Russie). En outre, tous les paiements sur des actions de fonds communs de placement ou des formes similaires d'investissement collectif sont également acceptés comme dividendes à des fins fiscales.
Le montant de la taxe ne doit pas dépasser :
1. 5% du montant total des dividendes versés, si une société chypriote a directement investi dans le capital autorisé d'une société russe un montant équivalent à au moins 100 000 USD.
2. 10% du montant total des dividendes dans les autres cas.
Cette règle ne s'applique pas si la société en Russie est enregistrée en tant que bureau de représentation.
Une entreprise russe, selon la législation en vigueur, doit retenir l'impôt à la source, en tenant compte des règles d'un accord interétatique à un taux de 5% ou 10%.
Une société qui perçoit des dividendes comme revenu doit payer l'impôt sur le revenu. A Chypre, les dividendes reçus de l'étranger ne sont pas imposés.
Une société chypriote transfère des dividendes à une société offshore et, selon les règles fiscales d'une juridiction particulière, cette dernière paie l'impôt au taux en vigueur.
— société russe ;
– une société dans une juridiction à fiscalité élevée (Pays-Bas) ;
– une société dans une juridiction à régime fiscal préférentiel (Chypre) ;
est une société offshore.
La société russe transfère des dividendes à la société néerlandaise. Depuis qu'un accord visant à éviter la double imposition a été conclu entre les Pays-Bas et la Fédération de Russie le 16 décembre 1996, les conditions et taux suivants s'appliquent :
1,5 % du dividende total si une société néerlandaise détient au moins 35 % du capital social d'une société russe et a investi au moins 75 000 euros.
2,15 % dans les autres cas.
La retenue à la source aux Pays-Bas sur le transfert de dividendes à Chypre n'est pas retenue en raison de la DIRECTIVE DU CONSEIL DE L'UE du 23 juillet 1990 "relative au régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et aux filiales de différents États membres").
A Chypre, les dividendes reçus sont exonérés d'impôt sur le revenu. Et à Chypre, il n'y a pas de retenue à la source lors du versement de dividendes à un non-résident - une société offshore.
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La volonté des entreprises de réduire à tout prix leur charge fiscale soulève en pratique de nombreuses questions. A savoir : comment le faire de manière légale ? L'une d'entre elles est la méthode "offshore" de planification fiscale. La base de cette méthode est la législation de nombreux pays, exonérant partiellement ou totalement les sociétés détenues par des étrangers de l'impôt.
Il est nécessaire de faire la distinction entre des concepts tels que "l'évasion fiscale" et "l'optimisation fiscale légale", qui comprend la méthode "offshore" de planification fiscale. L'évasion fiscale est une violation de la loi et, dans certains cas, une infraction pénale. Cependant, cela n'a rien à voir avec la méthode "offshore" de planification fiscale, car dans le but d'optimiser la fiscalité dans ce cas, des sociétés enregistrées dans différents pays opérant dans un régime d'exonération ou de faible imposition sont utilisées.
Arrêtons-nous sur les schémas les plus couramment utilisés par les entreprises pour minimiser leur imposition.
Le principe de base de la planification fiscale utilisant des sociétés offshore peut être formulé comme suit : les revenus des activités de sociétés situées dans différentes zones géographiques vont à une société offshore (centre de profit), qui est située dans une juridiction fiscalement avantageuse. Les sociétés offshore peuvent agir comme différents types d'intermédiaires, participants à des transactions financières, leurs comptes bancaires accumulent les revenus reçus.
Un schéma typique de planification fiscale est l'utilisation d'accords de licence. Conformément au paragraphe 1 de l'art. 1235 du Code civil de la Fédération de Russie, en vertu d'un accord de licence, une partie - le propriétaire du droit exclusif sur le résultat d'une activité intellectuelle ou sur un moyen d'individualisation (concédant) - accorde ou s'engage à accorder à l'autre partie ( licencié) le droit d'utiliser tel résultat ou tel moyen dans les limites prévues par la convention.
À l'heure actuelle, une situation est très courante lorsqu'une entreprise (le plus souvent étrangère) accorde à une autre le droit d'utiliser des objets de propriété intellectuelle moyennant une certaine redevance (royalties).
Afin de minimiser l'imposition, le propriétaire de l'objet de propriété intellectuelle doit être une société enregistrée dans une juridiction à faible taux d'imposition.
Prenons un exemple.
Exemple. A a conclu un accord de licence avec l'entité B, enregistrée dans un pays avec lequel la Fédération de Russie a conclu une convention de double imposition (par exemple, Chypre). L'entité B transfère, dans le cadre d'un accord de sous-licence, à l'entreprise russe C le droit d'utiliser des actifs incorporels. La société C, conformément à l'accord de sous-licence conclu, verse des redevances à l'entité B, qui, à son tour, verse des redevances en vertu de l'accord de licence à la société A.
Le choix des participants à la transaction est dû au fait qu'entre la Fédération de Russie et Chypre un traité international visant à éviter la double imposition a été conclu, selon lequel le taux d'imposition sur les redevances payées est de 0 %. Les paiements de licence (redevances) seront intégralement amortis en tant que dépenses réduisant l'assiette fiscale de l'impôt sur le revenu d'une société russe. L'entité B, située à Chypre, ayant perçu des revenus, les réduit du montant des redevances et, par conséquent, minimise également les bénéfices perçus.
Le même schéma peut également être utilisé pour transférer des dividendes à la société mère enregistrée dans une zone offshore, puisque les dividendes sont payés sur le bénéfice net, c'est-à-dire les redevances ne sont pas entièrement incluses dans les charges fiscales, elles réduisent le bénéfice imposable de l'organisation.
Si une organisation étrangère est résidente de l'un des États avec lesquels la Fédération de Russie a conclu un accord international sur la prévention de la double imposition, un taux d'imposition réduit peut être appliqué lors du paiement de dividendes (redevances, intérêts).
Toutefois, le paragraphe 1 de l'art. 312 du Code fiscal de la Fédération de Russie prévoit que, lors de l'application des dispositions des traités internationaux de la Fédération de Russie, une organisation étrangère doit fournir à l'agent fiscal qui paie les revenus la confirmation que cette organisation étrangère a un siège permanent dans l'État avec lequel la Russie La Fédération a un traité international (accord) réglementant les questions fiscales, qui doit être certifié par l'autorité compétente de l'État étranger concerné.
Un autre régime fiscal consiste à emprunter de l'argent à une société offshore. L'essence de ce programme est d'accorder un prêt à une organisation russe qui, en vertu de l'accord, paie des intérêts. Le montant des intérêts sur de tels accords est le plus souvent surestimé, et donc la plupart des bénéfices sont transférés vers une zone offshore avec une imposition minimale.
Une autre façon de minimiser l'impôt sur le revenu consiste à vendre des biens par l'intermédiaire d'une société offshore.
Exemple. L'entreprise A, une société russe, vend les marchandises à sa société offshore, qui est le centre de profit. Supposons que le coût des marchandises soit de 100 000 roubles, le prix de vente en "offshore" soit de 120 000 roubles, le bénéfice sera de 20 000 roubles. La société offshore revend les marchandises à l'acheteur final pour 200 000 roubles, par conséquent, le bénéfice de la transaction devrait être de 100 000 roubles. La société russe paiera un impôt sur le revenu sur le montant de 20 000 roubles, alors qu'elle devra payer sur le bénéfice de 100 000 roubles. L'essence de cette opération est qu'en enregistrant une société offshore dans une juridiction à faible imposition, une organisation russe économise sur l'impôt sur le revenu à un coût minime. Étant donné que l'enregistrement d'une société, par exemple, à Balise, ne nécessite pas le paiement du capital autorisé, le paiement des impôts est remplacé par le paiement d'une redevance annuelle, il n'y a pas de déclaration comptable et fiscale.
Cependant, lors de l'utilisation de sociétés offshore dans le but de minimiser la fiscalité, il convient de garder à l'esprit ce qui suit. Dans les zones offshore, il n'y a pas d'impôts en tant que tels, donc ces territoires n'ont signé d'accords sur l'évitement de la double imposition avec aucun pays dans le monde. Cette circonstance réduit l'efficacité de la procédure de planification fiscale par rapport à certains types de revenus, tels que les revenus sous forme de dividendes, les revenus d'intérêts, les revenus d'opérations de crédit-bail, les redevances. Après tout, un agent fiscal, qui verse un tel revenu à sa contrepartie, doit en même temps retenir l'impôt.
Exemple. Une société russe, lorsqu'elle verse des dividendes à un actionnaire étranger, retient l'impôt à un taux de 15 %. Si un accord visant à éviter la double imposition est signé entre les États, le taux peut être réduit à 10 %, voire à 5 %. Si des dividendes sont versés à un actionnaire enregistré dans une zone offshore, le taux d'imposition restera le même, soit 15 %.
Arrêtons-nous sur la question du contrôle de l'État sur les transactions avec les non-résidents enregistrés dans les zones offshore. Les puissances mondiales sont depuis longtemps en guerre contre les zones offshore, pour lesquelles des organismes spéciaux de contrôle financier (GAFI, OFAC, OLAF, etc.) sont créés.
Notre État prend également des mesures décisives pour lutter contre l'évasion fiscale. En Fédération de Russie, l'organisme d'État chargé de lutter contre la légalisation (blanchiment) des produits du crime est le Service fédéral de surveillance financière, qui agit conformément à la loi fédérale du 7 août 2001 N 115-FZ "Sur la lutte la légalisation (blanchiment) des produits du crime et du financement du terrorisme ». Parallèlement à ce service, le contrôle des organisations qui effectuent des règlements à l'aide de sociétés offshore est effectué par les autorités fiscales et la Banque centrale de la Fédération de Russie.
Ces dernières années, le Service fédéral des impôts a intensifié sa lutte contre les stratagèmes fiscaux. Le 1er janvier 2007, des amendements au code des impôts RF sont entrés en vigueur, ce qui a considérablement élargi les pouvoirs des autorités fiscales en matière de collecte d'informations. Actuellement, ils ont le droit de demander des informations sur les transactions du contribuable faisant l'objet d'un audit à pratiquement n'importe qui (article 93.1 du Code fiscal de la Fédération de Russie).
Les sites Web du Service fédéral des impôts de Russie ont commencé à publier des "listes noires" d'entreprises d'un jour qui ne soumettent pas de rapports ou ne soumettent pas de soldes nuls, une liste d'organisations sans scrupules, des listes de sociétés étrangères (offshore) suspectes, etc.
Afin d'attirer les acteurs du commerce international sur leur territoire, les pays ayant le statut de zone offshore créent toutes les conditions pour observer et protéger les secrets commerciaux d'une société offshore. Le gouvernement de ces territoires refuse souvent de coopérer avec les forces de l'ordre d'autres pays sur la divulgation de secrets bancaires et autres conformément à un traité international. Bien que dans certains cas, les juridictions étrangères soient fidèles à la conduite des enquêtes.